Зачем предприятию управленческий учет? Постановка управленческого учета: шаг за шагом

Управленческий учет -- новое явление, возникшее после второй мировой войны. Он представлял собой систему, основанную только на производственном учете, сущность которой заключалась в определении затрат для целей калькулирования себестоимости продукции и управления расходами на рабочую силу и материалы, а также управления накладными расходами.

В настоящее время управленческий учет включает:

1) производственный учет;

2) собственно управленческий учет;

3) современный управленческий учет;

4) прогрессивный управленческий учет.

1. Производственный учет

Изначально производственный учет определяли как систему учета и калькулирования себестоимости в целях оценки стоимости запасов. В этом видели связь управленческого учета с финансовым, так как оценка стоимости запасов (имущества) составляет суть финансовой отчетности.

Одна из основных проблем управленческого учета состоит в том, как относить общезаводские издержки при многономенклатурном производстве на различные виды продукции, так как принятие различных критериев их распределения неизбежно заканчивается очень существенными различиями в величине конечной себестоимости.

Характер принятия решений, касающихся калькуляции себестоимости сопряженной и побочной продукции, указывает на то, как взаимосвязаны производственный и управленческий учет. Хотя производственный учет преимущественно имеет отношение к оценке запасов и связан с принципом отнесения всех накладных расходов на готовую продукцию, он также включает проблему взаимосвязи системы "директ-костинг", предполагающей включение в себестоимость только переменных издержек, с системой "стандарт-кост", которая обеспечивает функции планирования и контроля. Таким образом, производственный учет представляет собой введение в собственно управленческий учет.

2. Собственно управленческий учет

Раньше управленческий учет представляли как систему, обеспечивающую процессы регулирования, планирования и контроля. Для того, чтобы преодолеть это представление, необходимо разграничить эти понятия.

Отношение управленческого учета к регулированию зависит от того, идет ли речь о краткосрочном или долгосрочном регулировании. В первом случае необходимо уделить внимание двум основным моментам :

анализу системы "затраты -- объем производства -- прибыль" (CVP);

анализу расходов будущих периодов.

И калькуляция расходов будущих периодов, и анализ системы CVP находятся в жесткой зависимости от концепции валовой прибыли (принцип превышения продажной цены над себестоимостью продукта). CVP-анализ основывается на принципе безубыточности, т.е. покрывать расходы можно только тогда, когда совокупный доход, уменьшенный на величину совокупных переменных издержек, равен уровню постоянных издержек. Любой уровень производства сверх точки безубыточности будет рентабельным.

При калькуляции расходов будущих периодов решение о признании любой валовой прибыли связано с постоянными издержками и принимается только на короткий срок. Даже если получение доходов невозможно, выручка должна покрывать постоянные издержки.

Долгосрочное регулирование в управленческом учете рассматривается как экономический анализ эффективности намечаемых капиталовложений. Методики регулирования (принятия управленческих решений), не относящиеся ни к долгосрочным, ни к краткосрочным, имеют тенденцию к сосредоточению внимания на анализе расходов и доходов будущих периодов. Во всех случаях существенными при определении инвестиций являются только те денежные потоки, которые при исследовании должны подвергаться дисконтированию.

Функции планирования и контроля сконцентрированы на бюджете (финансовой смете). Бюджет транслирует долгосрочные планы предприятия на краткосрочные и среднесрочные, требует системной отчетности о результатах хозяйственной деятельности. Эта отчетность разрабатывается для того, чтобы ориентироваться в выполнении долгосрочных программ. Бюджет предприятия представляет собой своего рода эталон (базу) и служит средством эффективного финансового контроля в течение предусмотренного периода. Идеальной является ситуация, когда бюджет, определенный в начале отчетного периода, будет отражаться в финансовых отчетах, составленных на конец отчетного периода. Создание ежегодного бюджета представляет собой процесс управления от руководства до работников операционного уровня и является жизненно важным для поддержания эффективного финансового управления. Функция контроля реализуется с помощью системы "стандарт-кост" и системы анализа отклонений.

С начала 1960-х годов идет процесс разделения управленческого учета и бухгалтерского. С. А. Стуков справедливо отмечает, что "задолго до того, как на эту тему появились публикации в зарубежной печати, в нашей стране были разработаны рациональные способы планирования, учета и распределения косвенных затрат, исходя из себестоимости одного станко-часа работы оборудования. При этом проводилось математическое изучение взаимосвязанности затрат, их динамики, пропорций между ними и связи затрат с объемом производства" (Стуков С.А. "Учет затрат на производство: современное состояние" // Бухгалтерский учет. -- 1996. -- № 1. -- С. 22).

Большинство специалистов в предмет управленческого учета включали задачи, связанные с планированием объема производимых партий готовой продукции, контролем и управлением запасами, формированием моделей учета затрат и доходов, а также осуществлением капиталовложений.

Для решения поставленных задач требовались количественные методы, в результате совокупность методик управленческого учета была значительно расширена до таких методов, как линейное программирование, имитационное моделирование (аналитическая модель, детерминированная модель, стохастическая модель), регрессионно-корреляционный анализ, многоступенчатый (сегментный) анализ, системный анализ, изучение кривых экономического развития, моделирование размеров заказа.

Приверженцы другого подхода к этой проблеме обращали большее внимание на исследование социальных аспектов управленческого учета, особенно в контексте управленческого контроля, который был определен Энтони и Рисом (1989 г.) как процесс, посредством которого менеджеры влияют на членов организации с целью обеспечения эффективного выполнения стратегии организации. Из этого определения следует, что управленческий контроль больше связан с менеджментом, чем с учетом.

Неудивительно, что управленческий контроль стал центром для разработки психологических подходов к управленческому учету. Различие между ним и другими элементами управленческого учета очевидно. Так, учет издержек по центрам ответственности представляет собой соединительное звено между собственно управленческим учетом и управленческим контролем.

В то время как составление бюджета рассматривает проблематику планирования количественным способом, учет по центрам ответственности связан с вопросами вовлеченности менеджмента в данный процесс Это относится к поведенческим аспектам в контексте составления бюджета.

Учет по центрам ответственности, как поведенческий учет, впервые был разработан в 60-е годы. Первоначально присутствовала уверенность в том, что только организационная и мотивационная психология существенна, но через какое-то время обратились к более широкому диапазону социальной научной теории, а именно, к теории непредвиденных обстоятельств и к прикладной социологии.

Организации, имеющие дочерние компании и филиалы, натолкнули ученых на разработку двух тем: трансфертное ценообразование (внутрифирменное) и определение качества работы (функционирования) филиалов. Изучение трансфертного ценообразования сосредотачивалось на различных подходах, которые были разработаны для решения проблем, связанных с переходом продукции из одной части организации (филиала) в другую, в то время как функция определения качества работы филиалов сосредотачивалась на достоинствах и недостатках методов типа возврата инвестиций и остаточного дохода. Очень часто показатели, связанные с трансфертным ценообразованием и определением качества работы филиалов, в большей степени ограничены, чем показатели, связанные с составлением смет капиталовложений и их окупаемости.

Одним из основных направлений стала тема поощрения и стимулирования управленческой работы, которая также предполагает использование организационных и поведенческих аспектов.

3. Современный управленческий учет

В настоящее время наиболее разработанным является метод калькуляции себестоимости по операциям -- activity based costing (далее -- АВС). Метод АВС подобен методу позаказной калькуляции себестоимости, но отличается от него тем, что:

во-первых, при распределении накладных расходов по заказам не используется в качестве базы труд основных производственных рабочих;

во-вторых, рассматривает накладные расходы как совокупность статей, имеющих различное значение.

Каждая статья расходов имеет свою базу, по которой происходит распределение издержек на заказы. Как правило, в этом случае используют коэффициенты интенсивности процесса, которые не зависят от объема производства. Задача состоит в распределении по заказам только соответствующих им затрат, чтобы достигнуть более точного определения себестоимости.

Метод АВС позволяет учитывать динамику накладных расходов и определять причины возникновения данного вида затрат, а также порядок их отнесения на готовую продукцию. Метод устанавливает, что в длительном периоде большинство производственных затрат носят переменный характер, а это осложняет понимание факторов, вызывающих изменение накладных расходов во времени. Основная причина возникновения затрат при методе АВС -- это производственный процесс, а также наличие спроса на каждый вид деятельности. Затраты соотносятся с продукцией на основе потребления индивидуальных продуктов или спроса на каждый вид деятельности. Следует также учитывать фактор соотношения вида деятельности с объемом производимой продукции.

Рассмотрим разницу между традиционным методом калькулирования себестоимости и системой АВС. Оба метода распределяют накладные расходы на продукты, используя двухшаговый процесс распределения. На первой стадии расходы определяют по центрам затрат.

Например, компания А имеет только один производственный центр. Следовательно, традиционная система распределяет накладные расходы в 110000 ден. ед. на один центр затрат для исчисления себестоимости продукта. На практике традиционная система калькулирования распределяет накладные расходы на отдельные производственные центры затрат, а накладные расходы обслуживающих производств перераспределяются на производственные отделы.

При распределении накладных расходов на продукты используют два коэффициента:

коэффициент прямого труда;

коэффициент машино-часов работы оборудования.

При использовании системы АВС отдельные центры затрат создаются для каждого основного вида деятельности. Так, три центра затрат созданы, чтобы отразить: деятельность, связанную с машинами; деятельность, связанную с организацией производства; закупочную деятельность.

На практике организация может иметь более чем три вида производственных центров затрат.

Второй шаг данного процесса распределяет затраты на продукты. Традиционная система калькулирования себестоимости распределяет накладные затраты на продукты, используя небольшое число баз распределения, которые изменяются в прямой зависимости от объема производимых продуктов (изделий), например, прямые трудо-часы и машино-часы. Затраты распределяют на продукты Х и Y, используя оба метода распределения: машино-часы и прямые трудо-часы. Примечательно, что расходы на единицу одинаковы, какой бы из методов не использовался, так как машино-часы потребляются в одинаковых пропорциях на каждый продукт. Следовательно, процесс распределения идентичен.

На практике система АВС использует много баз распределения на второй стадии, в то время как традиционная система калькулирования склоняется к использованию двухшаговой базы распределения. В нашем примере система АВС использует три базы распределения на втором шаге: машино-часы, количество циклов организации процесса и количество заказов на закупку, в то время как традиционная система использует одну базу распределения: или машино-часы, или прямые трудо-часы.

При традиционной системе калькулирование зависит от объема производства, а при системе АВС не зависит от него. Сравнение двух систем демонстрирует, что при традиционном методе одинакова себестоимость как объемоемкого продукта Y, так и малоемкого продукта Х. Причина заключается в том, что объемоемкие продукты расходуют в 10 раз больше машинных и трудовых часов, чем малоемкие. Но объемоемкие продукты закупаются чаще (32 против 16), и требуется большее количество циклов организации производства (60 против 40). Традиционный метод игнорирует эти различия при распределении накладных расходов.

Таким образом, при использовании базы распределения на основе объема производства на продукты с большим объемом будет распределяться большая часть накладных расходов, не учитывая сложность производства. Следовательно, если использовать традиционный метод, то объемоемкие продукты будут субсидировать малоемкие.

Метод АВС показывает, что иногда более существенное влияние на затраты оказывают факторы, не связанные с объемом производства (например, сложность и комплексность производства, ассортимент продукции). Данный метод позволяет подробно анализировать накладные расходы, что очень важно для целей управленческого учета.

Метод АВС получил дальнейшее развитие, в него была внесена идея об управлении затратами, основанными на операциях -- activity based costing management (АВСМ). Здесь внимание акцентируется не на распределении накладных расходов по заказам, а на том, чтобы определить операции, потребляющие ресурсы. После определения данных операций разрабатываются программы управления этими ресурсами. В результате достигается сокращение уровня накладных расходов. АВСМ -- это теория потребления ресурсов, обеспечивающая эффективное управление затратами.

Самые последние тенденции связаны со стратегическим управленческим учетом -- strategic management accounting (SMA). Считается, что бухгалтеры-аналитики ориентируются на то, что происходит вне предприятия, они внимательно изучают рынок и конкурентов, чтобы собрать информацию, в которой нуждается старшее руководство для достижения и сохранения передовых позиций в конкурентной борьбе. Их привлекает так называемый "японский подход" или иначе метод исчисления плановых издержек, так же как исчисление издержек на разработку, производство, эксплуатацию, обслуживание и ремонт (издержки на срок службы).

Хорошо известно, что победа в конкурентной борьбе может быть достигнута путем производства продукции высокого качества. В связи с этим возникает вопрос об отражении дополнительных затрат для повышения качества продукции. Ведущие корпорации (например, Texas Instruments) моментально отреагировали на это и собрали определенное число характеристик, включая такие, как процент продукции, пропускаемой контролем качества, нарушение графиков поставок и отгрузки, доля возвращенных товаров и т.д. Время стали рассматривать как важнейший источник в конкурентной борьбе преимуществ.

4. Прогрессивный управленческий учет

Происхождение управленческого учета и его развитие были вызваны расцветом обрабатывающей промышленности. Позаказная и попроцессная калькуляции себестоимости продукции систем "стандарт-кост" и "директ-костинг", АВС, исчисление плановых издержек -- все эти методы повсеместно использовались в сфере производства. Однако в последние тридцать лет стало заметно, что наиболее передовые отрасли экономики стали перемещаться в постиндустриальную фазу. Это касается отраслей, производящих такие услуги, как розничная торговля, туризм и организация досуга.

В то же время наблюдалось существенное повышение размеров общественного сектора в экономике сместными и центральными правительственными органами вместе с учреждениями по повышению качества жизни (например, Национальная Служба Здоровья Великобритании). Совсем недавно наблюдалось быстрое развитие сферы финансовых услуг. Как следствие этих тенденций в экономике занятость в сфере обрабатывающей промышленности снизилась до 50%, и не случайно методы управленческого учета получили широкое распространение в сфере услуг, в универмагах, коммерческих банках, гостиницах и т.п.

Примером внедрения управленческой системы в сфере гостиничного бизнеса явилась "Единая система счетов для гостиниц" (Uniform System of Accounts for Hotels). Она является стандартом управленческого учета и отчетности для гостиниц и содержит правила распределения общехозяйственных затрат по отделам, которые рассматриваются как отдельные виды деятельности, а также правила распределения доходов и формирования финансовых результатов по отделам. Эта система позволяет принимать управленческие решения на базе детальной информации, предоставляемой о деятельности гостиницы в целом и по каждому отделу (центру ответственности). Управленческая отчетность составляется не только по всей гостинице, но и по каждому ее подразделению.

Под влиянием особенностей конкретного рынка будет формироваться и управленческая информация, и отчетность. Предполагается, что владелец гостиницы понимает, какие изменения потребуются для улучшения конкурентоспособности на рынке, а это возможно только в случае получения точной и своевременной информации по всем аспектам гостиничного бизнеса и ее сторонам интерпретации. Например, сезонность всегда была основной проблемой владельцев гостиниц в Великобритании. Однако эффекты сезонности в отрасли могут быть в большей или меньшей степени снижены в результате особого типа ценообразования.

Применение пакетов услуг по предоставлению номеров и питания является формой дисконтирования, равно как и непосредственные скидки за номера. В зависимости от рынка могут быть использованы различные формы дисконтирования. Степень предлагаемых скидок будет определяться уровнем конкуренции и маржинальными издержками предоставления каждого дополнительного номера, предлагаемого по сниженным расценкам. Следовательно, чрезвычайно важно точное знание рынка и структуры издержек для принятия управленческих решений.

Управленческий учет в настоящее время находится в стадии стремительного развития. Такое положение входит в противоречие с утвердившейся репутацией бухгалтерского учета как инертной системы. Некоторые новые методы управленческого учета подтверждают его сходство с такими функциями менеджмента, как маркетинг, инженерное проектирование, управление производством, управление трудовыми ресурсами, планирование и т.д.

Цель управления затратами заключается в том, чтобы наиболее эффективным способом определить цену, которую клиент согласился бы платить за определенный набор товаров или услуг и исследовать возможности продажи клиентам данных наборов по этой цене и можно ли в такой ситуации достичь желаемой прибыли. Таким образом, перспективы управленческого учета связаны не с калькулированием себестоимости, как часто мы думаем, а с калькулированием продажной цены, что очень важно при продвижении продукции (товаров, услуг) на рынок и завоевании лидирующих позиций в бизнесе.

Термины и определения:

управленческий учет;

оперативный учет;

финансовый учет;

управленческий контроль;

финансовая отчетность.

Вопросы для самопроверки:

Что такое управленческий учет?

Различия между управленческим и финансовым учетом?

Данные управленческого учета представляют собой коммерческую тайну?

Понятия управленческий и производственный учет тождественны?

Необходимо ли ведение управленческого учета в рыночных условиях?

Какие основные цели управленческого учета?

Что является задачами управленческого учета?

Как может быть организован управленческий учет?

Что включает в себя управленческий учет?

В чем сущность метода ABC?

Какова цель управления затратами?

Отличие бухгалтерского учета от управленческого заключается в разных методах, принципах использования инструментов учета, конечной цели. Отличия бухгалтерского учета от управленческого следует знать любому финансовому работнику для корректного формирования отчетности.

Основной целью финансового учета является получение общей реальной информации о работе компании и ее имущественном положении. По факту деятельности будет возможен контроль над целесообразностью хозопераций, наличием и движением капитала, задолженности, использованием ресурсов предприятия.

Пользователями итогов финансового учета компании будут руководители, учредители, участники и собственники капитала организации. Внешними пользователями будут госорганы, инвесторы, аудиторы, кредиторы.

Управленческий учет — обобщенная система сбора, учета, толкования, подготовки и предоставления пользователями необходимой информации для принятия решений по деятельности организации. Основной задачей управленческого учета становится детальный анализ фактов деятельности фирмы для определения состояния текущих дел компании.

Как можно увидеть из сказанного выше, система 2 видов учета различна. Остановимся на этом подробнее.

Основные отличия бухгалтерского учета от управленческого

Бухгалтерский учет и управленческий учет существуют для различных целей, и это главное их отличие друг от друга. Цель бухгалтерского учета — в записи фактов хозяйственной деятельности для контроля над жизнью предприятия. Цель управленческого учета — оперативный анализ и планирование деятельности.

В связи с разными целями возникают дальнейшие расхождения.

1. Основным отличием является конечный потребитель информации. Если бухгалтерский баланс больше интересен руководству при оценке деятельности за прошедший период, налоговой службе для анализа прибыльности, аудиторам для проверки отражения фактов хозяйственной деятельности, то данные управленческого учета нужны только руководителям предприятия для краткосрочного и долгосрочного планирования деятельности.

2. Различаются методы ведения учета. При формировании проводок по бухгалтерскому учету бухгалтер будет руководствоваться ПБУ и прочими нормативными актами. При формировании оперативных данных по управленческому учету опираться необходимо на указания руководителя, к какой статье дохода или расхода относится та или иная цифра. Так, например, расходы по оплате труда отдела ИТ в бухгалтерском учете будут просто отнесены на счет 26 по статье «Заработная плата», а в управленческом учете необходима более детальная информация «Заработная плата» — «Отдел ИТ». То есть мы приходим к выводу, что управленческий учет должен быть более детализирован.

3. Разными будут и отчеты. Если в бухгалтерском учете формы отчетности строго регламентированы, то в управленческом предоставление информации может быть в любой удобной пользователям форме.

4. Различаются временные рамки предоставления информации. Отчет по бухучету будет представлен в сроки, установленные законодательством, тогда как отчет по управленческому учету формируется в те периоды, которые нужны управляющему персоналу. Например, на производстве данные по выпуску продукции и по себестоимости в бухучете будут видны в конце месяца, после подсчета всех затрат и формирования финальной себестоимости товара, тогда как в управленческом учете эти отчеты нужны на ежедневной основе в плановых ценах для анализа плана и своевременной коррекции.

Таблица расхождений между бухгалтерским и управленческим учетом

Для наглядности представим расхождения в форме таблицы.

Финансовый учет

Управленческий учет

Степень регламентации

Обязателен для всех

По желанию руководства

Точность информации

Точен и основан на произошедших фактах деятельности

Приблизителен и необходим для принятия решений

Масштабы информации

Общие отчеты о компании, подразделениях (доходы, затраты)

Детальная информация о деятельности каждого отдела, выпуске или продаже товара или продукции

Составление реальной финансовой отчетности для внешних пользователей

Сбор данных для анализа и планирования дальнейшей работы

Пользователи

Акционеры, кредиторы, аудиторы, контролирующие органы

Управленческий персонал, менеджмент

Сроки предоставления данных

Установленное законом время

Любое время, установленное потребителями

Итоги

В целом управленческий учет должен и может вестись на предприятии совместно с бухгалтерским учетом, основываясь на его данных. Информация не должна быть перегружена лишними для анализа деталями по финансовому учету, но при этом достаточно детализирована для принятия оперативных решений.

Упорядоченная система сбора, обработки и анализа информации о финансово-хозяйственной жизни организации с целью принятия управленческих решений представляет собой систему управленческого учета (далее — УУ). Основная цель — вовремя получать достоверную и полную информацию в форме отчетов. Готовят их для учредителей и руководителей организаций всех уровней, а используют для планирования, управления и контроля деятельности организации.

К задачам относят:

  • контроль ресурсов;
  • контроль и анализ деятельности организации;
  • планирование;
  • прогнозирование и оценка прогнозов.

Ошибочно полагать, что управленческий учет применяется в обязательном порядке. Действующее законодательство не устанавливает жестких требований к организации и ведению УУ. Поэтому можно применять любые формы оптимизации достижения результата. Но принятые решения должны опираться на специфику организации, внешние и внутренние условия, потенциал развития.

В организации могут применяться разные методы, она может самостоятельно разработать их. Наиболее широкое распространение получили такие методы:

  • калькуляция себестоимости;
  • определение точки безубыточности;
  • бюджетирование;
  • попроцессный метод (расчет затрат попроцессно);
  • позаказный метод (расчет затрат проекта);
  • нормативный расчет затрат;
  • директ-костинг (себестоимость определяется прямыми затратами, а накладные относятся на реализацию).

В основной деятельности ведение УУ позволит выявить и снизить неэффективные затраты, рационально распределить бюджет, получить оперативную информацию о хозяйственной деятельности.

Пример. Бюджетное учреждение СДЮСШОР «Аллюр» помимо выполнения муниципального задания оказывает платные услуги по обучению верховой езде. Управленческий учет позволит оперативно реагировать на изменения внешних условий (спрос) и снижать или увеличивать объемы услуг: изменять график работы или тренерский штат. В итоге — повышать прибыльность и финансовую устойчивость.

Данные УУ являются строго конфиденциальной информацией и не подлежат разглашению — это основное ограничение в организации управленческого учета. Если деятельность организации связана с государственной тайной, обязательно согласуйте порядок ведения и представления отчетности с учредителями организации.

Как поставить управленческий учет в бюджетном учреждении

Внедрять его в бюджетном учреждении следует поэтапно. В первую очередь займитесь утверждением учетной политики. Разработайте приказ совместно с пользователями (руководителями всех уровней). При этом учтите следующую структуру:

  1. Управленческий анализ. Определите показатели для анализа (финансовые средства, основные и материальные фонды, трудовые ресурсы, себестоимость продукции и прочее), учитывая особенности специфики учреждения. Подберите оптимальные формы расчета показателей, единицы измерения. Установите постоянные и перспективные показатели, справочники.
  2. Учет. Сформируйте последовательность учета показателей анализа. Принципы сравнения плановых и фактических показателей, допустимые отклонения. Установите порядок использования показателей бухгалтерского и финансового учета в управленческих целях.
  3. Отчетность.Управленческая отчетность, что в нее входит, также закрепляется в учетной политике, в формах и бланках документов, в порядке отражения и заполнения данными. Утвердите формы, которые максимально отражают результаты финансово-хозяйственной жизни организации. Установите периодичность составления отчетности в разрезе подразделений учреждения или видов деятельности.

Особенности управленческого, бухгалтерского и финансового учетов

Для полноценного и эффективного управления организацией вести только бухучет недостаточно. Бухгалтерская отчетность, в силу своей периодичности и необходимости соответствовать жестким требованиям законодательства, не обеспечивает управленцев исчерпывающей информацией. Она отражает уже свершившийся факт и не позволяет учитывать перспективы и динамику развития организации. Однако использование данных бухучета позволяет применять различные формы учета, в том числе и управленческого.

Управленческий учет строго зависит от показателей финансового, так как первичные данные бухучета являются основой для анализа и прогнозирования. Отличия представлены в таблице:

Показатель

Управленческий учет

Финансовый и бюджетный учет

Цель учета

Формирование информации для эффективного управления учреждением (перспективы развития)

Формирование своевременной, достоверной и полной информации о ФХД организации, для составления финансовой отчетности, контроля и определения резервов (отражение свершившихся фактов)

Пользователи информации

Учредители, руководители всех уровней, специалисты

В основном, внешние пользователи

Обязательность

Не обязательно

Обязательно

Устанавливаются организацией самостоятельно

Утверждены общепринятые нормы, требования и стандарты

Степень точности информации

Допустимы приблизительные (прогнозные) показатели

Достоверные, документально подтвержденные сведения

Периодичность

Устанавливается организацией самостоятельно

Ежемесячно, ежеквартально, ежегодно (согласно действующим инструкциям, нормам)

Ответственность за своевременность и достоверность

Не предусмотрена

Предусмотрена административная и уголовная ответственность за нарушение правил ведения ФУ и БУ (нарушение сроков, искажения данных, непредоставление)

Регламентирующий орган

Министерство Финансов России

Управленческий учет на предприятии: примеры, таблицы Еxcel

Он является подсистемой бухучета, поэтому бухгалтерские показатели постоянно используются в анализе, учете и отчетности и позволяют организовать управленческую деятельность. Рассмотрим основные показатели:

Наименование показателя

Определение

Значение

Совокупный объем денег и материальных ценностей, полученных за конкретный период времени

Анализ позволяет получить оперативные данные не только за конкретный период времени, но и в разрезе видов деятельности, по каждой услуге или товару, по характеру налогообложения или источникам поступления

Общее уменьшение экономических выгод, связанное с выбытием активов или возникновением обязательств, которые приводят к уменьшению финансовых ресурсов

Информация может содержать данные о постоянстве и переменности затрат, были они запланированы или нет, превышают ли установленный лимит

Себестоимость

Оценка стоимости затрат на производство или изготовление продукции, оказание услуг

Расчет позволяет определить резервы и неэффективные расходы, установить объем продукции (услуг) для конкретного вида деятельности, сформировать полный перечень затрат на производство (реализацию) единицы продукции

Финансовые (кассовые) расходы

Фактически произведенные кассовые операции по списанию денежных средств с расчетного счета организации

Аналитическая информация о своевременности, размерах и периодичности платежей по расходным обязательствам, в общем, по организации, подразделению или по каждому виду деятельности

Фактические затраты

Совокупность кассовых расходов и принятых обязательств, подтвержденных документально

Информация о составе расходов и принятых обязательств. Представляется в разрезе контрагентов, договоров, номенклатуры товаров или услуг. В части размеров платежей в бюджетную систему РФ (налоги, страховые взносы, штрафы, пошлины)

Рентабельность

Относительный показатель экономической эффективности

Показатель определяет результат деятельности в разрезе каждого направления вида деятельности. Информация позволяет принять решение о сокращении или увеличении объема производства

Валовая выручка

Полная сумма денежных поступлений от реализации продукции, работ, услуг и материальных ценностей

Показатель классифицируется по источникам поступлений, по направлениям предпринимательской деятельности

Валовая прибыль

Остаток валовой выручки после вычета фактических затрат

Показатель используется для оценки эффективности расходов, выявления резервов и лимитов

Налоги (НДС, налог на имущество, прибыль, транспорт и прочее)

Сумма налоговых обязательств, сборов, взносов, обязательных к исчислению и уплате

Оценка налоговых обязательств с учетом роста или снижения объемов предпринимательской деятельности. Рассчитывается с учетом действующего фискального законодательства

Чистая прибыль

Разница между валовой прибылью и исчисленными налоговыми обязательствами

Показатель является результатом деятельности предприятия за конкретный период времени. Используется для сравнения с установленными плановыми показателями. При наличии отклонений руководитель принимает решение об увеличении/сокращении производства (реализации), изменении структуры расходов и т.д

Рассмотрим на примере.

Согласно данным таблицы, мы можем проанализировать отклонение фактических показателей доходов и расходов от установленного плана на 1-е полугодие. Аналогичным образом можно проанализировать показатели по основной деятельности или другим направлениям предпринимательской деятельности.

Управленческий учет - это упорядоченная система по сбору, регистрации, обобщению и представлению информации о хозяйственной деятельности организации и ее внутренних структурных подразделений, необходимой для принятия управленческих решений.

Требования к информации для управленческого учета

К информации для внутреннего управления предъявляется ряд специфических требований. Она должна быть:

    оперативной, формируемой по принципу "чем быстрее, тем лучше". Минимальный срок бухгалтерской отчетности в один месяц для большинства управленческих задач неприемлем. Если есть выбор между точностью и быстротой получения данных для управления, менеджер, как правило, предпочтет второе;

    целевой, т.е. направленной на решение конкретных задач управления;

    адресной, имеющей ориентацию на конкретного потребителя - менеджера и решаемые им задачи. Адресность должна учитывать уровень служебной иерархии должностных лиц в аппарате управления организацией;

    достаточной. Информация управленческого учета не должна быть излишней, но вполне достаточной для принятия соответствующих решений. Ее достаточность во многом обеспечивается за счет аналитичности данных или возможностей их использования в экономическом анализе. Это позволяет при определенной ограниченности исходных показателей для управления широко использовать их производные, результаты аналитических расчетов, группировок, сопоставлений и т.п.;

    экономичной в получении и использовании;

    гибкой, приспособленной к возможностям изменений в бизнесе. Рыночную экономику отличают динамизм развития, неопределенность многих хозяйственных ситуаций, их многовариантность. Соответственно, система управленческого учета не должна быть стабильной, неизменной в течение многих лет. Наоборот, ее следует подвергать постоянным обновлению, совершенствованию и развитию по форме, масштабам и содержанию.

Что дает управленческий учет

Грамотно построенный управленческий учет:

    способствует успешной деятельности предприятий;

    обеспечивает высокие темпы их стратегического развития;

    позволяет менеджменту оперативно получать необходимую учетную и аналитическую информацию;

    обеспечивает организацию конкурентными преимуществами посредством управления затратами, коммерческой деятельностью и организации общего управления;

    структурирует разные виды и направления деятельности предприятия;

    обеспечивает оценку вклада в итоговый результат различных структурных подразделений.

Стратегический и текущий управленческий учет

По целевому назначению системы управленческого учета можно подразделить на стратегический учет для высшего руководства предприятий, компаний, фирм и текущий учет для внутреннего менеджмента.

Цели управленческого учета

Основная цель управленческого учета - подготовка плановой, фактической и прогнозной информации о деятельности организации и ее внешней среды для принятия необходимых управленческих решений.

Пользователи информации управленческого учета

Основными пользователями информации управленческого учета являются руководители высшего звена, руководители структурных подразделений и специалисты.

Руководителям высшего звена, как правило, предоставляются:

    управленческая информация в виде отчетов о результатах производственной, финансовой и инвестиционной деятельности организации и ее структурных подразделений на конкретный период времени и за прошедший ;

    анализ влияния выявленных внутренних и внешних факторов на результаты деятельности организации и ее основных структурных подразделений;

    плановые и прогнозные показатели на будущие периоды.

Руководителям структурных подразделений предоставляются:

    управленческие отчеты о деятельности подразделений на конкретный момент времени;

    плановая и прогнозная информацию о подразделениях, а также необходимая информация о контрагентах организации.

Специалисты получают необходимую информацию о деятельности организации и ее структурных подразделений, а также прогнозы влияния выявленных внутренних и внешних факторов на результаты хозяйственной деятельности предприятия.

Объекты управленческого учета

К объектам управленческого учета относятся:

1.Издержки предприятия и его структурных подразделений.

2.Результаты хозяйственной деятельности.

3.Внутреннее ценообразование.

4.Прогнозирование будущих финансовых операций.

5.Внутренняя отчетность.

Задачи управленческого учета

Главной задачей управленческого учета является составление внутренних отчетов, информация которых предназначена для собственников предприятия (организации) и управляющего аппарата.

Эти отчеты должны содержать информацию об общем финансовом положении предприятия, о состоянии дел в производственной деятельности.

К информации, которая необходима для принятия управленческих решений, контроле и регулировании управленческой деятельности, можно отнести, например:

    продажные цены;

    затраты на производство;

    спрос, конкурентоспособность, рентабельность товаров, выпускаемых их предприятием.

Основными задачами управленческого учета являются:

    анализ состояния материальных, трудовых и финансовых ресурсов и составление информации по этим ресурсам;

    анализ затрат и доходов и отклонений по ним от установленных норм и смет;

    расчет различных показателей фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от нормативных и плановых показателей;

    расчет финансовых результатов деятельности отдельных структурных подразделений по центрам ответственности, реализованной продукции, выполненным работам и оказанным услугам;

    контроль и анализ финансово-хозяйственной деятельности организации, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

    планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целом, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

    представление информации о воздействии ожидаемых в будущем событий, основанной на анализе прошедших событий;

    представление управленческой отчетности для принятия необходимых управленческих решений в будущем.

Требования к управленческому учету

Информация, формируемая системой управленческого учета, должна отвечать следующим требованиям:

    достоверность. Под достоверностью понимается возможность для компетентного пользователя делать на основе данных учета и отчетности правильные выводы;

    полнота. Полнота управленческого учета означает достаточность информации для управления предприятием и его подразделениями, возможность обеспечить эту достаточность. Наиболее полными являются системы управленческого учета, включающие использование счетов и двойной записи, обеспечивающие контроль не только за затратами и результатами текущей деятельности, но и за производственными запасами, инвестициями, эффективностью функционального управления бизнесом;

    релевантность. Релевантными с позиций принятия управленческого решения являются данные и сведения, учитывающие условия, в которых принимается решение, его целевые критерии, имеющие набор возможных альтернатив и характеризующие последствия реализации каждой из них;

    целостность. Это означает, что управленческий учет должен быть системным даже в тех случаях, когда он ведется без использования первичной документации, счетов и двойной записи. Системность в этом случае означает единство принципов отражения учетной информации, взаимосвязь регистров учета и внутренней отчетности, обеспечение в необходимых случаях сопоставимости ее данных с показателями бухгалтерского учета и отчетности;

    понятность. Понятность информации управленческого учета обеспечивается за счет отражения в учетных регистрах результатов анализа полученных показателей, представления данных в виде аналитических таблиц, графиков, динамических рядов и т.п.;

    своевременность. Своевременность управленческого учета означает его возможность обеспечить менеджеров необходимой информацией к сроку принятия решений;

    регулярность. Важно также, чтобы внутренняя отчетность была регулярной, т.е. повторяемой во времени.

Таким образом, данные хорошо организованного управленческого учета позволяют выявить области наибольшего риска, узкие места в деятельности организации, малоэффективные или убыточные виды продукции и услуг, места и способы их реализации.

Они используются для определения наиболее выгодного для данных условий ассортимента продукции и работ, цен и тарифов их продажи, пределов скидок при разных условиях сбыта и платежа, для оценки эффективности дополнительных затрат и рациональности капитальных вложений.

Только по данным управленческого учета можно выбрать оптимальный вариант решения задач типа: "производить самим или покупать", "в каком количестве выгодно купить и продать", "на каком оборудовании следует разместить заказ", "в каких случаях ремонт оборудования лучше покупки новых машин" и др.


Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме .

Управленческий учет: подробности для бухгалтера

  • Управленческий учет себестоимости платных услуг

    Практик и методологических решений управленческого учета учреждений. Управленческий учет (отражение в бухгалтерском учете... наиболее важным в организации управленческого учета, поскольку закрепляет и правила... материальных запасов), в системе управленческого учета необходимо закрепить лиц, ответственных... политики, раскрывающий особенности ведения управленческого учета в части оказания платных... отметить, что задача организации управленческого учета успешно решена многими образовательными учреждениями...

  • Как ускорить выпуск отчетности в ритейле с помощью автоматизации трансформационных корректировок

    По МСФО может, например, опираться управленческий учет. Сектор розничной торговли не исключение... по МСФО согласно российскому законодательству); Управленческий учет и система бюджетирования опираются на... такая детализация нужна, например, для управленческого учета. Наличие специалистов Трансформация группы компаний...

  • Кому облегчит жизнь «1С:Зарплата и управление персоналом 8 КОРП»?

    Учет, но предоставляет возможность ведения управленческого учета. Для автоматизации кадрового учета и... учет, но предоставляет возможность ведения управленческого учета. Преимущества версии КОРП для службы...

I. Что такое управленческий учет.

История бухгалтерского учета относит выделение управленческого учета из общей системы к пятидесятым годам прошлого века. Прежде всего это было связано с проблемой повышения эффективности предпринимательской деятельности. В соответствии с определением Канадского технологического института Южной Альберты, данном на одном из проводимых в России семинаров,

"Управленческий учет (Management Accounting) позволяет измерять и сообщать финансовую информацию, а также другие виды информации, которая помогает в достижении целей организации, в частности, о приобретении или потреблении ресурсов. Управленческий учет обеспечивает итоговые данные для предоставления сведений по оперативным результатам всем уровням руководства, выявляя возможности и проблемы организации".

Говоря коротко, управленческий учет можно определить как систему организации, сбора и агрегирования учетных данных, направленную на решение конкретных управленческих задач.

Успешное функционирование системы управленческого учета способствует эффективной реализации функций общей системы управления предприятием. При этом администрация предприятия самостоятельно решает вопросы организации управленческого учета – как классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат, каким образом вести учет фактических либо плановых затрат, как организовать внутреннюю управленческую отчетность и контроль на предприятии.

Поскольку управленческий учет является составной частью системы управления предприятием и, не ограничивается Общепринятыми Принципами Бухгалтерского Учета (GAAP), то при его построении исходными являются следующие позиции:

  • Соответствие целям и задачам деятельности предприятия;
  • Отражение особенностей технологических процессов производимых товаров или оказываемых услуг;
  • Оптимизация структуры и уровня детализации базы бухгалтерских данных, используемых менеджерами;
  • Согласованность с общими принципами формирования организационной структуры управления предприятием.
Построение системного управленческого учета является наиболее трудным вопросом. В западной практике эта область внутрифирменного управления считается конфиденциальной. Одним из основных факторов успеха является четкое понимание как проблем, так и экономических выгод от реализации информационной системы УУ.

II. Управленческий учет по-советски.

Трудно поверить, но еще не так давно в России и странах ближнего зарубежья понятие УУ существовало только для тех компаний, которые в силу специфики своего бизнеса были тесно интегрированы в мировую экономику. Наиболее ярким примером могут служить нефтегазовые или транспортные корпорации.

Постепенно стало очевидным, что вести внутренний управленческий учет необходимо для эффективной деятельности любого предприятия. Похоже, что проблема постановки управленческого учёта в секторе малых и средних предприятий встала во всей своей остроте именно сейчас.

Прежде всего это связано с тем, что:

  1. несмотря на наличие некоторого множества общих свойств, УУ индивидуален для каждого предприятия;
  2. западные системы автоматизации (даже ориентированные на средние предприятия) слишком дороги и в большинстве случаев не учитывают динамику экономической ситуации в странах ex-USSR;
  3. внедрение западных систем автоматизации УУ, как правило, требует реинжиниринга бизнес-процессов под западные же стандарты, а это процесс весьма болезненный.
В западных экономических университетах управленческий учёт преподают, как учебную дисциплину, и потихоньку такая практика приживается и у нас, причём

"каждый изучающий эту дисциплину должен уметь представить управленческий учет как механизм управления предпринимательской деятельностью предприятия, ориентированный на получение прибыли и достижение целей на рынке товаров и услуг".

Однако единого подхода к пониманию сути управленческого учета нет ни у нас, ни на Западе.

В странах бывшего Союза существуют два основных подхода. Согласно первому, управленческий учет понимается в широком смысле и связан с системой управления предприятием и всеми его функциями в целом.

Второй подход (это прежде всего касается владельцев и менеджеров малых и средних предприятий) предполагает необходимость в самостоятельном ведении такого учета, который помогал бы в реальном управлении предприятием. В данном случае основным мотивом для ведения обособленного УУ чаще всего становится желание управленца создать свою "оригинальную" модель учета – такую, которая отражала бы и особенности конкретного предприятия, и личный, субъективный взгляд управленца на управление бизнесом.

Другим мотивом может являться желание отделить чисто управленческую информацию от оперативного и бухгалтерского учета и вести УУ самостоятельно, не полагаясь на бухгалтеров и других делопроизводителей, генерирурющих первичные документы.

До недавнего времени существовал (а кое-где продолжает существовать) третий подход, когда УУ воспринимается и строится как фактический учет на предприятии. В такой ситуации финансовый учет организации представляет собой подмножество управленческого учета и ведется для правильного отражения деятельности всех подразделений, составляющих компанию, в бухгалтерском учете. В первую очередь это необходимо для накапливания информации, необходимой "внешним" потребителям (налоговые органы, инвесторы, кредиторы).

После введения в действие второй части Налогового кодекса РФ целевая ориентация всей системы бухгалтерского учета предприятия меняется, её современное назначение – формирование информационно-аналитической базы для принятия управленческих решений.

Мне думается, ни для кого не секрет, что Налоговый кодекс в России был пролоббирован крупными корпорациями. Это позволит им при представлении отчетности (как по требованиям российских, так и международных органов) официально показать свои активы – прежде всего это нужно для поддержания доверия со стороны инвесторов.

И при этом крупные корпорации в полной мере смогут использовать несовершенство налогового законодательства, да и легальные способы минимизации налогов. Как не удивительно, Налоговый кодекс был принят для тех, кто не хочет платить налоги! Оценивая текущие реалии, можно сказать, что на первый план все чаще выступают задачи легальной минимизации налоговой базы предприятий, а не различные "серые" учетные схемы.

III. Взаимосвязь бухгалтерского и управленческого учета.

Информационные потребности и запросы руководителей и менеджеров не могут быть удовлетворены бухгалтерским учётом в полном объёме по следующим причинам:

  • Сложность понимания экономического содержания статей и форм бухгалтерской отчетности, их взаимосвязи (сложность по большей части вызвана чрезмерно жесткими требованиями законодательства);
  • Ретроспективный характер ведения бухгалтерского учета;
  • Необходимость включения и оценки альтернативных действий (моделирование и прогнозирование);
  • Необходимость формирования информации с разным уровнем обобщения в зависимости от уровня управления;
  • Возрастание значения оперативной информации, а не контроль уже свершившихся фактов хозяйственной деятельности.
Еще одной косвенной причиной можно назвать несоответствие нашего бухгалтерского учета западному (более ориентированному на управленцев) – несмотря на предпринимаемые усилия в этом направлении со стороны государства.

Тем не менее, в различной литературе довольно часто предлагается использовать бухгалтерскую отчетность в качестве информационной базы для управленческого и финансового анализа.

"Бухгалтерская отчетность – это система экономической информации, создаваемая по данным бухгалтерского учета и представляющая собой аналитический инструмент, позволяющий как получать реальную оценку положения на рынке действующего хозяйствующего субъекта, так и в какой-то степени моделировать управленческие решения и их последствия в тех областях деятельности, которые могут играть решающую роль для развития организации".

На основе данных бухгалтерского баланса проводятся анализ и оценка показателей финансового состояния предприятия, определяются тенденции его развития. Для анализа показателей бухгалтерского баланса используются общепринятые приемы:

  • Чтение баланса;
  • Вертикальный анализ;
  • Горизонтальный анализ;
  • Трендовый анализ;
  • Расчет финансовых показателей.
Горизонтальный и трендовый анализы можно сочетать между собой. Такой анализ может проводиться не только по исходным показателям, но и по агрегированным, т.е. сгруппированным по однородному признаку.

В данной статье не ставится задача раскрыть способы и механизмы трансформации управленческого баланса из бухгалтерского. О главных недостатках такого способа говорилось выше.

Давайте лучше подумаем о том, может ли бухгалтерия предприятия помочь в организации УУ. В весьма обширной литературе (а также на практике) существуют два крайних подхода к организации взаимодействия между бухгалтерским и управленческим учетом.

Один подход предполагает, что регистры управленческого и бухгалтерского учета ведутся в единой интегрированной системе предприятия. В данном случае системность учета предполагает единство принципов отражения учетной информации, взаимосвязь регистров учета и внутренней отчетности, обеспечение в необходимых случаях согласования данных УУ с показателями финансового учета и отчетности, формирование единой учетной политики финансового и управленческого учета.

В интегрированной системе учета финансовый учет реорганизуется в альтернативную информационную базу по формированию управленческих решений.

Другой вариант построения системы УУ называется автономным, когда финансовый и управленческий учет выделяются как самостоятельные, и каждый из них представляет собой замкнутую подсистему. На предприятиях с таким учетом создается специальная служба (ну или назначается ответственный за ведение УУ). Функции бухгалтерии ограничиваются отражение финансово-хозяйственной деятельности, а внутренний учет должен быть от нее скрыт. В идеале бухгалтерия вообще не должна знать, чем занимается фирма.

Как часто бывает в таких случаях, истина находится между крайними точками зрения. Безусловно, с одной стороны управленческая информация требует различной по сравнению с бухгалтерской группировкой аналитических элементов (так, например, для целей бухгалтерского учета номенклатура делится на товар, материал, узел и пр., а в управленческом учете это могут быть группы по исполняемым им функциям, относительной важности, категории контроля и пр.).

К тому же бухгалтерия, как правило, ведет точный учет, а в управленческом точность учета должна быть такой, чтобы обеспечить требуемое качества принимаемых решений (например, бухгалтерия учитывает основные средства в разрезе каждой единицы, для чего на каждое ОС заводится инвентарная карточка). В этом смысле для целей создания надежной систематизированной информации для управления расходами и себестоимостью, УУ должен иметь свои учетные регистры.

С другой же стороны, построение автономной системы УУ ведет к дополнительным затратам на создание службы, которая в ряде случаев просто дублирует задачи финансовой бухгалтерии.

Мне кажется, что бухгалтерскую службу имеет смысл использовать для подготовки первичных данных для управляющих центров ответственности. Почему? Потому, что эта служба является наиболее организованной (в том числе, методологически) частью информационного обеспечения. Она является поставщиком документально обоснованной и систематизированной экономической информации о фактическом наличии и использовании имущества и ресурсов организации, о хозяйственных процессах и деятельности, о долговых обязательствах, расчетах и претензиях, и так далее, и тому подобное.

Определение необходимого и достаточного набора первичной документации, частоту ее предоставления и степень детализации для обеспечения согласованного взаимодействия структурных подразделений и выработки своевременной управленческой реакции на изменяющиеся условия нужно определить на этапе разработки УУ, на каждом конкретном предприятии, а затем и реализовать в компьютерной учетной системе.

Функции окончательной группировки и управленческого анализа можно возложить на топ-менеджеров компании. Тогда можно будет не раскрывать каждому бухгалтеру конфиденциальную информацию, затрагивающую интересы руководства или акционеров – при максимальной отдаче от профессиональной деятельности этого конкретного бухгалтера.

IV. "Идеальная" модель системы управленческого учета.

Построение системы УУ тесно связано с организационной структурой предприятия, а также с существенной проблемой реализации потенциальных преимуществ УУ по эффективному управлению предприятием в целом. Обычно изменение организационной структуры требует сил и времени и производится только в крайнем случае, например при изменении профиля деятельности предприятия или его специализации.

Наряду с организационной структурой предприятия, для целей УУ и его организационно-технического обеспечения возникает понятие "финансовая структура" – как динамическая система зон или центров ответственности.

Предполагается, что финансовая структура мобильна и состав ЦО может меняться как по бюджетным, так и по календарным периодам относительно меняющихся целей деятельности предприятия при сохранении его организационной структуры. Таким образом, построение системы УУ базируется на концепции децентрализации управления и выделении ЦО (например, центры финансовой ответственности для целей бюджетного управления или производственные центры промышленных предприятий) в рамках организационной структуры предприятия.

"ЦО – сегмент предприятия или определенное направление деятельности, ответственность за результаты по которому может быть возложена на несколько структурных подразделений, возглавляемых менеджером, обладающим делегированными полномочиями и отвечающим за результаты этого сегмента".

Конечно, в тех случаях, когда отделы не имеют самостоятельных функций (это касается небольших предприятий), либо же их функции размыты, возможность выделить на предприятии ЦО имеется не всегда.

Для эффективного управления затратами в производстве для целей УУ разработана своя классификация затрат. (Вот в этом-то зачастую и заключается "соль" вопроса. При прочих равных условиях на рынке конкурентное преимущество имеет предприятие с более низкими затратами. А значит, управление затратами – по сути, основа бизнеса.)

По экономической роли в процессе производства затраты делятся на основные и накладные. В зависимости от способа включения в себестоимость – на прямые и косвенные. По отношению к объему производства – на переменные и постоянные. Самыми интересными с точки зрения УУ являются затраты по функциональным задачам управления.

В данном случае к рассмотрению принимаются:

  • Затраты, принимаемые в расчетах при оценках – это будущие затраты, которые подвержены влиянию принимаемого решения;
  • Безвозвратные затраты, или затраты истекшего периода;
  • Вмененные затраты (упущенная выгода) – применяется в условиях ограниченных ресурсов и характеризуется склонностью к выбору наилучшего решения из нескольких альтернативных;
  • Инкрементные (приростные) затраты, представляющие собой дополнительные затраты на выпуск дополнительной продукции;
  • Маржинальные затраты – дополнительные затраты на единицу продукции, возникающие из-за изменения эффективности производства при различных его объемах.
Не следует рассматривать предложенный вариант затрат в управленческом учете как единственно возможный, иначе мы бы просто нарушили один из важнейших принципов УУ – принцип различной классификации затрат для различных целей управления.

С учетом затрат на производство непосредственно связано калькулирование себестоимости продукции, в процессе которого осуществляется группировка издержек предприятия, в зависимости от того, что считается объектом учета затрат – отдельный вид изделия, группа однородных изделий или направление деятельности.

Для целей УУ рекомендуется использовать системы "direct-cost" (с анализом зависимости "затраты – объем – прибыль") или "standart-cost" (для учета переменных затрат) – так как содержащаяся в этих системах информация позволяет прогнозировать экономические последствия принимаемых решений.

Современное калькулирование лежит в основе оценки выполнения принятого предприятием или ЦО плана. Оно необходимо для анализа причин отклонений от плановых заданий по себестоимости, которая в традиционных системах учета считается уже после того, как продукция произведена и управленческие воздействия становятся невозможными. Руководству же организации необходимы данные об ожидаемой полной себестоимости заказа для согласования с заказчиком стоимости – еще до того, как заказ будет выполнен.

Заказчику тоже нужна оперативная информация о возможной стоимости – чтобы выбрать для себя наиболее подходящего исполнителя. Кстати сказать, такая модель УУ (основанная на предоставлении продуктов, удовлетворяющих потребностям покупателей и эффективных по стоимости) в западной практике постепенно приходит на смену системам ERP (планирование ресурсов предприятия) и получила аббревиатуру CSRP (планирование ресурсов, синхронизированное с покупателем).

Помимо учета затрат можно упомянуть еще два важных блока – система показателей и система управленческой отчетности.

Первая служит для оценки деятельности предприятия с целью своевременной выработки управленческих решений. Например, показатель "стоимость складских запасов" имеет верхний предел Х. Достижение этой планки должно привести к набору управляющих воздействий – устроить распродажу, снизить объем закупок и т.д.

Вторая система позволяет получать исходную информацию в виде, наиболее подходящем для поддержки принятия решений. Причем она вовсе не обязана быть финансовой , а может, к примеру, оперировать количественными показателями.

Одной из важнейших функций управления является планирование.

"Планирование – процесс определения действий, которые должны быть выполнены в будущем для использования ресурсов и получения доходов. Назначение планирования состоит в том, чтобы предвидеть проблемы в деятельности предприятия еще до того, как они возникнут, и исключить вероятность поспешных решений, имеющих сиюминутную целесообразность".

Основные проблемы при внедрении планирования на предприятии:

  • Предприятие должно самостоятельно заниматься планированием, как следствие – недостаток опыта и квалифицированных кадров;
  • Планирование растянуто по времени, что делает его мало пригодным для оперативного управления;
  • В большинстве случаев для запуска системы планирования отсутствует достоверная информация в необходимых разрезах и с необходимой точностью;
  • Как правило, отсутствуют методики и отчетность по планированию для эффективного управления предприятием.
Основная цель планирования – определение необходимых ресурсов и источников финансирования, обеспечивающих реализацию поставленных целей.

Основными элементами планирования являются:

  • Прогнозирование и подготовка текущих программ;
  • Финансовое планирование (бюджетирование).
Прогнозирование состоит в подготовке альтернативных планов по видам деятельности, обосновании и выборе оптимального текущего плана.

Бюджетирование основано на системе бюджетов и предназначено для координации, адресности и оценке затрат. Посредством бюджетов формируется годовой план по прибыли, а также ежемесячный план оперативной деятельности.

В УУ бюджеты классифицируются по следующим признакам:

По оценкам специалистов из-за того, что предприятия не формирует годовых бюджетов, они ежегодно теряют до 20% своих доходов.

Отправной точкой для разработки всех последующих операционных бюджетов является бюджет продаж. Он разрабатывается руководством и топ-менеджерами на основе данных отдела маркетинга. Объем продаж и его товарная структура предопределяет уровень и общий характер деятельности предприятия.

Разработка бюджета продаж – наиболее сложный этап в процессе бюджетирования, так как объем продаж (а следовательно, и выручка от них) определяются не столько производственными или закупочными возможностями предприятия, сколько возможностями сбыта на реальном рынке (который подвержен влиянию неконтролируемых факторов, часто с большой долей неопределенности).

Существует два основных метода оценки, лежащих в основе разработки бюджета продаж:

  • Статистический прогноз на основе математического анализа общеэкономических условий, конъюнктуры рынка;
  • Метод экспертных оценок.
Любая учетная система представляет собой подробную и точную модель бизнеса, причем составные его части и бизнес-процессы могут быть исследованы на предмет возможных изменений (по сути, с помощью анализа чувствительности модели к изменению ее исходных параметров).

Моделирование тесно связано с планированием, и большинство западных стандартов УУ (MRP-II, ERP, CSRP и пр.) такой механизм предусматривают. Принципиально возможны две категории моделирования: подробное моделирование и макро-моделирование.

Первая категория представляет собой такое моделирование, когда каждая номенклатурная или товарная позиция, заказ, рабочий, оборудование и т.д. может подвергаться процедуре моделирования на детальном – параметр за параметром – уровне, чтобы оценить их влияние на общий результат или на отдельный аспект работы компании.

В качестве альтернативного способа моделирования может выступать макромоделирование, обычно заключающееся в построении математической модели бизнеса. Оно выступает в тех случаях, когда (в силу сложности детализации математических моделей и длительности процесса адаптации модели к условиям ведения бизнеса) у менеджеров отсутствует время для адаптации модели к изменениям.

А теперь, обозначив основные блоки системы УУ, мы зададимся вопросом: что может явиться связующим элементом и выступить в качестве своеобразного "клея", цементирующего блоки в единую структуру?

Внутренняя учетная система предприятия представляет собой комплекс по учету доходов и расходов, как между отдельными ЦО, так и внутри каждого из них. В процессе сопоставления затрат и результатов различных ЦО выявляется эффективность производственной, торговой или хозяйственной деятельности организации. Для обеспечения хозяйственных связей между ЦО рекомендуется использовать механизм трансфертного (внутрифирменного) ценообразования.

Трансфертная цена – это условная, она же расчётная, цена на продукцию (услуги) одного центра ответственности, передаваемую ("продаваемую") другому центру ответственности того же предприятия. Трансфертные цены должны устанавливаться так, чтобы для каждого из центров можно было определить не только реальное значение расходов, но и прибыли, что в дальнейшем позволит сформировать развернутую информационную систему объективной оценки эффективности и выявления "узких мест" в деятельности предприятия.

Таким образом, трансфертное ценообразование представляет собой основу для методов измерения, оценки, контроля и стимулирования деятельности центров ответственности.

Еще одним способом интегрировать информационные системы предприятия, связать ЦО предприятия и наладить внутренние потоки информации внутри них, безусловно, является организация управленческого документооборота (системы внутрихозяйственной отчетности).

В отличие от бухгалтерского документооборота, управленческий жестко не регламентируется извне, тем более, не может идти речи и об использовании в управленческом документообороте унифицированных форм бухгалтерской отчетности. Конечно, грех было бы не использовать те учетные данные, которые все равно собирает и систематизирует бухгалтерия, главное при этом – отобрать и сгруппировать для целей УУ ровно столько данных, сколько нужно для обеспечения заданной точности.

Необходимо понять, что многие события на предприятии проходят мимо бухгалтерии, но эти события всё равно должны находить свое отражение в управленческом документообороте. Такой документооборот лучше организовывать по уровням управления и сегментам бизнеса.

Кроме бюджетирования и управления на уровне ЦФО, часто выделяется отдельно управление проектами. Для планирования и анализа рентабельности необходимо сопоставлять расходы фирмы с ее доходами. Так как доходы и расходы проходят по разным центрам ответственности, необходимо группировать доходы и расходы еще и по различным направлениям деятельности фирмы (проектам).

V. Организационные и технологические аспекты внедрения системы управленческого учета.

Выше мы рассмотрели систему внутреннего учета "в чистом виде" и определили необходимые элементы системы управленческого учета. Не менее важной является проблема внедрения системы учета. Эта проблема может быть разделена на две – проблему организационной (административной) и проблему программной реализация.

Организация системы управленческого учета и внедрение корпоративной информационной системы предполагают изменение форматов поведения всех без исключения сотрудников компании, особенно топ-менеджеров. Это, в свою очередь, означает реструктуризацию предприятия (так называемый реинжиниринг –

"фундаментальное переосмысление и перепроектирование бизнес-процессов с целью достижения радикальных улучшений ключевых показателей деятельности компании, таких как себестоимость продукции, качество, сервис и скорость выполнения работы" )

и смену принятой управленческой модели (или, по крайней мере, ее коррекцию).

Построение регулярного менеджмента является одним из факторов, критических для успешного внедрения системы управленческого учета. Объективные потребности постсоветской экономики требуют поддержки наиболее современных технологий корпоративного управления. К числу таких технологий относятся:

  • Методология планирования бизнес-ресурсов;
  • Система управления затратами и себестоимостью (контроллинг);
  • MIS (Managment Information System) -- система поддержки принятия решений;
  • Антикризисное управление.
Сложность проблемы (а значит, и необходимость системного подхода к ее решению) подтверждает мировая статистика: не более 70% попыток внедрения систем управленческого учета заканчивается успешно, и из них только половина укладывается в намеченные бюджеты и сроки. Поэтому необходимо предварительно провести исследование, объединяющее теорию управленческого учета, методологии формализации и оптимизации бизнес-процессов, а также технику разработки и внедрения корпоративных информационных систем с учетом специфики деятельности предприятия.

Бизнес-процессы в любой организации можно разделить на две группы:

  • основные бизнес-процессы (дают результаты, "видимый" клиенту);
  • вспомогательные бизнес-процессы (дают результаты "внутри", поддерживают основные бизнес-процесса, etc.).
Вспомогательные бизнес-процессы практически идентичны на верхнем уровне абстракции во всех организациях (например, бухгалтерия, логистика, склад, кадры и т.п.), а существующие различия проявляются на нижних уровнях детализации. Такие бизнес-процессы очень хорошо изучены и формализованы.

При описании бизнес-процессов в обобщенном виде можно использовать технологии диаграмм IDEF0. Это позволит на начальном этапе отсечь очевидные несуразности в деятельности компании.

Далее, следует выбрать для себя подходящее программное обеспечение. Конечно, рассуждения о "полноценной управленческой системе предприятия" (а уж тем более о "корпоративной информационной системе) в тех случаях, когда платформой для таковых систем служит MS Excel, носят явно анекдотический характер, но, в любом случае, значение информационных технологий обычно сильно преувеличивают.

Весомость фактора уровня автоматизации системы управления по разным оценкам находится в интервале от 10 до 30 процентов – в угоду автору, который и сам причисляет себя к IT-специалистам, примем его равным 25%. К сожалению, такую же оценку нельзя дать стоимости автоматизации.

В составе информационной системы выделяются следующие, относительно независимые составляющие:

  • информационная модель, представляющая собой совокупность правил и алгоритмов функционирования ИС;
  • регламент развития информационной модели и правила внесения в нее изменений;
  • кадровые ресурсы, отвечающие за формирование и развитие информационной модели;
  • компьютерная инфраструктура;
  • прикладная программная часть – взаимосвязанные функциональные подсистемы;
  • пользовательские инструкции, регламент обучения и сертификации пользователей.
В настоящий момент на рынке представлено значительное количество готовых программных комплексов, предназначенных для внедрения в качестве базиса информационных систем – от дорогих модульных западных, с уже сложившимися бизнес-моделями, до коробочных отечественных.

Как правило, доработка таких систем под нужды конкретного заказчика требуется почти всегда – этим достигается максимальное соответствие особенностям конкретного управленческого процесса.

Обычно в ходе разработки информационной системы анализируются функции системы, потоки данных и управление между ними, определяются функции конкретных типов рабочих мест, специфицируются хранилища данных и способы доступа к ним для каждого рабочего места, все формализуется и затем кодируется.

Это подход был разработан в 70-е годы прошлого века и нашел применение при разработке информационных систем для крупных корпораций. Несовершенный инструментарий требовал кодирования интерфейса и простейших функциональных операций в больших объемах, что породило необходимость детальных спецификаций. Таким образом, создание информационной системы было процессом трудоемким и длительным. Изменение заданных возможностей системы также занимало много времени, что, впрочем, не было критическим фактором при относительной стабильности, характерной для тех лет.

Однако в настоящее время (и особенно в России) такой подход работает плохо, так как постоянные изменения во внешней среде требуют от информационной системы прежде всего гибкости . С другой стороны, концентрация на формализации функций уже и не актуальна, поскольку современные средства быстрой разработки позволяют оперативно изменять функциональность рабочих мест. Кроме того, переход от формализации функций к формализации должностных обязанностей обеспечивает интеграцию информационной системы и менеджмента.

В этом случае в основу автоматизации должны быть положены корпоративные стандарты – соглашения о единых правилах организации процессов.

Подчеркнем, что автоматизация – не вытеснение рутинного механического труда, а принципиальные изменения в технологии и управлении.

VI. Как правильно выбрать информационную систему, чтобы достичь максимального эффекта.

Для начала, еще раз попытаемся понять: кому нужен управленческий учет? Вряд ли он нужен бухгалтерии с их собственными задачами по организации фискального учета в условиях запутанного и часто меняющегося законодательства. Вряд ли он нужен рабочим и младшему административному персоналу с их ежедневными текущими задачами на рабочих местах (т.к. внедрение ИС чаще всего приводит к увеличению трудозатрат, более высоким требованиям к качеству и срокам предоставления информации и более жесткому контролю). Редко нужна среднему руководству.

А вот высший менеджмент (топ-менеджмент) гораздо чаще заинтересован в наличии грамотной системы управления предприятием. Для своевременного контроля за негативными тенденциями и оперативному изменению стратегии (в соответствием с тенденциями рынка) УУ необходим менеджерам-управленцам – руководителям, которых назначают акционеры.

УУ нужен собственникам предприятий – для принятия своевременных и оптимальных управленческих решений (хотя, это несколько спорный момент – по сложившейся практике владелец активно вмешивается в управление предприятием, хотя делать этого он, в принципе, не должен – за исключением назначения высшего руководства, а зачастую он вмешиваться и не может – например, при большом количестве мелких акционеров).

В условиях жесткого контроля за соблюдением коммерческой информации и исходя из требований конфиденциальности УУ необходим узкому кругу доверенных лиц. УУ нужен всем тем, кто стремится сохранить свое конкурентное преимущество на рынке, независимо от того, собственник он или наемный служащий.

Даже если высшее руководство в состоянии представить бизнес-процессы предприятия или ЦО "как есть" и готовы определить "как должно быть", если они знают, что они хотят получить от автоматизации, выбрать программное обеспечение для корпоративной информационной системы для них бывает весьма затруднительно.

Ведь кто составляет высшее руководство? Эти люди постоянно заняты, у них отсутствуют специальные знания, они несут повышенную ответственность за финансовые затраты и не могут предсказать, когда именно будет получена отдача от внедрения той или иной системы.

Поэтому выбор системы для автоматизации поручается либо IT-менеджменту предприятия, либо стороннему консультанту. Что получается? Получается, что платят одни, а музыку заказывают другие! Сектор ПО для управления предприятием представляет собой разнородную иерархию, положение в которой зависит в большей степени от маркетинговых усилий компаний-разработчиков, нежели от качества их программных продуктов. Все это зачастую приводит к ошибкам при выборе системы – покупается неподходящее ПО, которое впоследствии либо не используется вообще, либо используется неэффективно.

Как уже отмечалось, можно выбрать дорогие (или очень дорогие) западные системы, которые обычно имеют модульную структуру (например, "управление ресурсами предприятия" – ERP, "управление финансами" – аналог бухгалтерии, "производство", "управление отношениями" – CRM и т.д.). В таких системах достаточно хорошо описаны управленческие бизнес-процедуры по западным стандартам – MRPII, ERP, CRM и пр., модули собираются, как кубики, и хорошо интегрируются. Стоимость таких систем традиционно рассчитывается по количеству рабочих мест и порядка одной-двух тысяч евро за одно рабочее место. Поддержка и сопровождение оплачиваются также в расчете на одно рабочее место.

Наиболее известными представителями западных корпоративных информационных систем на нашем рынке являются SAP/R3, BAAN, Navision Axapta, а для малых и средних предприятий с оборотом от миллиона долларов – Navision Attain. Интересным средством с обилием функциональных блоков является Oracle Applications R11i.

Можно обратить свое внимание на ПО отечественных разработчиков. Но отечественное не всегда лучшее. Безусловно, отечественное оказывается вне конкуренции там, где в силу запутанности и нестабильности законодательства западные системы оказываются либо недостаточно гибкими, либо просто не соответствуют требованиям учета. Такими "узкими" местами традиционно является бухгалтерский (налоговый, или фискальный) учет и, особенно, кадровый и расчет зарплаты. Самыми известными на рынке являются корпоративные системы "Парус" и "Галактика", а для малых и средних предприятий – "1C:Предприятие", "Компас", "БЭСТ" и прочие.

Стоимость таких программных систем начинается где-то от 400 USD. Известны случаи, когда для небольшого холдинга с количеством рабочих мест до 30 первоначальная стоимость учётной системы от 1C (включающей типовое решение для бухгалтерии) составляло всего 480 USD. Стоимость сопровождения для отечественных систем часто не зависит от количества рабочих мест и предоставляется либо в виде абонентского обслуживания, либо на сдельной основе (почасовая оплата).

Существует расхожее мнение, что западные системы слишком дороги. При этом сравниваются только первоначальные вложения, но не учитывается полная стоимость владения и жизненный цикл информационной системы. Опыт показывает, что чем специфичнее бизнес и чем большей проработки и глубины требуют бизнес-процессы, чем ближе они к международным стандартам – тем больше усилий требует доработка отечественная информационная система, тем больше по стоимости она приближается к западной. Следует помнить, что критичным является и количество рабочих мест. Такой порог находится в районе 35-50 рабочих мест, подлежащих автоматизации.

Руководство компании, вкладывая значительные средства в автоматизацию, рассчитывает получить от нее отдачу. Автоматизация ради автоматизации не имеет смысла. Система управления предприятием – это экономический товар, и (как и любой другой товар) она имеет цену. Одним из первых критериев при выборе такой системы является сопоставление выгод, приносимых ею в управлении, с затратами на ее внедрение, сопровождение и поддержку, т.е. цель должна оправдывать вложенные средства.

Не существует универсального математического подхода к оценке экономической эффективности проектов внедрения ИС. Основная проблема оценки заключается в том, что ИС не способна напрямую повлиять на финансово-экономические показатели, а может лишь вовремя предоставлять нужную информацию руководителям и, тем самым, обеспечивать высокое качество управленческих решений. Это качественные улучшения, и они являются скорее следствием, нежели целью автоматизации. Улучшения, с ними связанные, представляют такой набор управленческих решений, который позволяет успешнее достигать поставленных целей.

В настоящий момент существуют три реально используемых подхода к оценке экономической эффективности инвестиций в реализацию ИС: анализ результатов похожих проектов, независимая экспертная оценка и применение метода сбалансированной оценочной ведомости. Последний представляет собой современную методику анализа состояния компании, базирующуюся на нефинансовых показателях.

Потребление электроэнергии без договора: как избежать негативных правовых последствий. Организатор: Высш.школа госаудита МГУ