01 счет в бюджетном учреждении. Забалансовый учет в бюджетных учреждениях. Получение неисключительных прав на использование программных продуктов

Следует ли учитывать на забалансовом счете предметы, входящие в основной фонд школьного музея? Учитываются ли сертификат ключа подписи и абонемент ИТС на программу «1С» на забалансовом счете ? Отражаются ли на забалансовом счете объекты недвижимости до регистрации на них права оперативного управления? На основании каких документов оформляется поступление на забалансовый счет «Награды, призы, кубки и ценные подарки, сувениры» материальных ценностей, приобретаемых для вручения (награждения) в ходе спортивных и культурно-массовых мероприятий, а также списание этих ценностей? В какой момент задолженность неплатежеспособных дебиторов отражается на забалансовом счете ? Могут ли стоимостью до 3 000 руб. включительно, учитываемые на забалансовом счете 21, включаться в состав особо ценного движимого имущества? Если да, то следует ли согласовывать списание таких объектов с учредителем? Необходимо ли по завершении года совершать операции по заключению показателей на забалансовых счетах 17 и 18 с отражением минусовых значений? Вправе ли учреждения вводить дополнительные ?

Следует ли учитывать на забалансовом счете 01 предметы, входящие в основной фонд школьного музея?

Поскольку такие предметы не отражаются на балансе учреждения, для обеспечения их сохранности целесообразно вести их учет на забалансовом счете «Имущество, полученное в пользование».

Обоснование. Согласно последним изменениям, внесенным Приказом Минфина РФ от 16.11.2016 № 209н в п. 333 Инструкции № 157н , помимо объектов движимого и недвижимого имущества, полученного учреждением в безвозмездное и возмездное (кроме финансовой аренды) пользование, на забалансовом счете следует отражать объекты, которые в соответствии с законодательством РФ, не подлежат учету на балансе учреждения (в частности, музейные предметы и музейные коллекции, включенные в состав государственной части Музейного фонда РФ).

В силу положений ст. 7 Федерального закона от 26.05.1996 № 54-ФЗ «О Музейном фонде Российской Федерации и музеях в Российской Федерации» отражение музейных предметов и коллекций на балансе музея (в нашем случае речь идет о школьном музее) не допускается. Учет таких объектов осуществляется с использованием специальной учетной документации, обеспечивающей возможность полной идентификации этих предметов и содержащей сведения об их местонахождении, сохранности, форме использования и иную информацию. В школьном музее для учета и научного описания музейных предметов ведется инвентарная книга.

С учетом новшеств, введенных в п. 333 Инструкции № 157н, а также в целях контроля за сохранностью и движением предметов, составляющих фонд школьного музея, по мнению автора, целесообразно вести учет таких объектов на забалансовом счете .

Учитываются ли сертификат ключа подписи и абонемент ИТС на программу «1С» на забалансовом счете 01?

Отражаются ли на забалансовом счете 01 объекты недвижимости до регистрации на них права оперативного управления?

Да, такие объекты следует отражать на забалансовом счете .

Обоснование. Принятие к учету в состав основных средств объектов недвижимого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации, осуществляется на основании первичных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права или сделку (п. 36 Инструкции № 157н).

До возникновения права оперативного управления на указанное имущество на балансовых счетах (а именно на счете 0 106 00 000) отражается сумма произведенных капитальных вложений в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов.

Одновременно с этим информация в денежном выражении о состоянии имущества, находящегося у учреждения, но не закрепленного за ним на праве оперативного управления, в том числе в период оформления государственной регистрации права оперативного управления, подлежит отражению на забалансовых счетах (п. 3, 332 Инструкции № 157н).

С учетом изложенного объекты недвижимости, находящиеся у учреждения в пользовании до регистрации, следует отражать на забалансовом счете . При этом отметим, что эксплуатационные расходы учреждения, связанные с содержанием указанных объектов в период прохождения государственной регистрации вещных прав, признаются расходами учреждения текущего финансового года. Данный вывод подтверждают письма Минфина РФ от 11.11.2016 № 02-06-10/66367, от 02.08.2016 № 02-06-10/45225, от 14.10.2015 № 02-07-10/58921, от 17.07.2015 № 02-07-10/41190.

На основании каких документов оформляется поступление на забалансовый счет 07 «Награды, призы, кубки и ценные подарки, сувениры» материальных ценностей, приобретаемых для вручения (награждения) в ходе спортивных и культурно-массовых мероприятий, а также списание этих ценностей?

Поступление материальных ценностей, приобретенных в целях их вручения (награждения), подтверждается отгрузочными документами, оформленными надлежащим образом (накладными, товарными чеками и т. п.). Перечень документов, используемых для оформления списания врученных ценностей, устанавливается учреждением самостоятельно в рамках формирования учетной политики. В качестве таких документов могут выступать акт вручения, приказ на проведение мероприятия, план мероприятия, утвержденный конкурсной комиссией, протокол с приложением списка награждаемых лиц.

Обоснование . В соответствии с п. 345 Инструкции № 157н забалансовый счет предназначен для учета призов, знамен, кубков, учрежденных разными организациями и получаемых от них для награждения команд-победителей, а также материальных ценностей, приобретаемых в целях награждения (дарения), в том числе ценных подарков и сувениров. Призы, знамена, кубки учитываются на забалансовом счете в течение всего периода их нахождения в данном учреждении.

Награды, призы, кубки, в том числе переходящие, учитываются в условной оценке: один предмет – один рубль. Материальные ценности, приобретаемые в целях вручения (награждения), дарения, в том числе ценные подарки, сувениры, отражаются по стоимости их приобретения.

Поступление материальных ценностей, приобретенных в целях их вручения (награждения), подтверждается отгрузочными документами, оформленными надлежащим образом:

1) накладными, подтверждающими поставку материальных ценностей;

2) товарными чеками, приложенными подотчетными лицами к авансовому отчету, в случае покупки сувениров, наград, призов за наличный расчет.

Перечисленные документы являются достаточным основанием для принятия к учету материальных ценностей. При этом оформление дополнительного первичного учетного документа в виде приходного ордера (ф. 0504207) в данном случае не требуется (Письмо Минфина РФ от 07.12.2016 № 02-07-10/72795).

Врученные награды, призы и сувениры, подлежат списанию с забалансового счета . Операции по списанию должны быть оформлены соответствующими первичными документами.

Напомним, что требования к первичным учетным документам, оформляющим хозяйственные операции (факты хозяйственной жизни), в которых участвуют организации государственного сектора, определены Инструкцией № 157н. Так, согласно п. 7 данной инструкции первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам документов, утвержденным согласно законодательству РФ правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти, а в случае применения документов, формы по которым не унифицированы, должны содержать все обязательные реквизиты. Самостоятельно разработанные формы документов устанавливаются учреждениями в рамках учетной политики.

Унифицированные формы документов, применяемые государственными (муниципальными) учреждениями, утверждены Приказом Минфина РФ от 30.03.2015 № 52н. Поскольку данным нормативным актом не установлена унифицированная форма первичного учетного документа для оформления вручения наград, сувениров и призов, порядок осуществления названных операций, в том числе их документальное оформление, должен быть регламентирован актами учреждения при формировании учетной политики. Такие разъяснения приводятся в Письме Минфина РФ от 22.07.2015 № 02-06-10/42173. Кроме того, в письме уточняется, что в качестве первичного документа, подтверждающего вручение наград, сувениров, призов в рамках официальных мероприятий, может выступать акт вручения, форма которого установлена в учетной политике с соблюдением обязательных требований по составу реквизитов. При этом Минфин обращает внимание: ввиду публичности проведения таких мероприятий либо существующих обычаев протокола подписание документов о вручении награжденными лицами не предусматривается.

В Письме Минфина РФ от 04.10.2013 № 02-05-10/41316 также подтверждается вышеизложенная позиция. Специалисты финансового ведомства указывают на то, что порядок оформления списания материальных ценностей, израсходованных при проведении массовых мероприятий, а также перечень документов, подтверждающих обоснованность произведенных расходов, устанавливаются учреждением в рамках формирования его учетной политики. По их мнению, в качестве таких документов могут выступать в том числе приказ на проведение мероприятия, план мероприятия, утвержденный конкурсной комиссией, и протокол с приложением списка победителей, которым были вручены призы, подарки.

В какой момент задолженность неплатежеспособных дебиторов отражается на забалансовом счете 04?

В момент принятия комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов решения о списании такой задолженности с балансового учета.

Обоснование. В соответствии с п. 339 Инструкции № 157н забалансовый счет «Задолженность неплатежеспособных дебиторов» предназначен для учета задолженности неплатежеспособных дебиторов с момента принятия комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов решения о ее списании с балансового учета учреждения. Положения указанного пункта приведены с учетом последних изменений, внесенных Приказом Минфина РФ от 01.03.2016 № 16н (далее – Приказ № 16н).

До внесения изменений на забалансовый счет задолженность неплатежеспособных дебиторов принималась к учету с момента признания ее в порядке, установленном законодательством РФ, актом главного администратора доходов бюджета нереальной к взысканию и списания с балансового учета учреждения.

Таким образом, теперь момент списания задолженности неплатежеспособных дебиторов с баланса учреждение устанавливает самостоятельно. Для этого комиссия по поступлению и выбытию активов выносит соответствующее решение. То есть теперь учреждению необязательно ждать истечения срока исковой давности или, к примеру, вынесения решения суда о признании задолженности несостоятельной для того, чтобы списать просроченную дебиторскую задолженность с баланса.

Также стоит отметить, что принятие к учету на забалансовый счет списанной с баланса задолженности неплатежеспособных дебиторов осуществляется при наличии оснований для возобновления процедуры ее взыскания. Если же такие основания отсутствуют, списанная с балансового учета учреждения задолженность к забалансовому учету не принимается. Данное уточнение было добавлено Приказом № 16н в п. 339 Инструкции № 157н.

На основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов о признании задолженности безнадежной к взысканию в случае наличия документов, подтверждающих прекращение обязательства смертью (ликвидацией) дебитора, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством РФ, в том числе по завершении срока возможного возобновления процедуры взыскания задолженности согласно законодательству РФ, задолженность подлежит списанию с забалансового счета .

Могут ли основные средства стоимостью до 3 000 руб. включительно, учитываемые на забалансовом счете 21, включаться в состав особо ценного движимого имущества? Если да, то следует ли согласовывать списание таких объектов с учредителем?

Перечень особо ценного движимого имущества бюджетного (автономного) учреждения утверждается его учредителем. При составлении таких перечней учитывается не только стоимость объектов имущества, но и их значимость. К примеру, в перечень особо ценного имущества включаются объекты, без которых осуществление бюджетным (автономным) учреждением предусмотренных его уставом основных видов деятельности будет существенно затруднено. При этом не имеет значения стоимость таких объектов.

При отнесении отдельных основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно в состав особо ценного движимого имущества списание таких объектов подлежит согласованию с учредителем.

Обоснование. В соответствии с п. 373 Инструкции № 157н забалансовый счет 21 предназначен для учета находящихся в эксплуатации учреждения объектов основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно, за исключением объектов библиотечного фонда и объектов недвижимого имущества, в целях обеспечения надлежащего контроля за их движением.

Порядок отнесения имущества автономного или бюджетного учреждения к категории особо ценного движимого имущества, утвержден Постановлением Правительства РФ от 26.07.2010 № 538 (далее – Порядок № 538).

В силу п. 2, 3 указанного порядка перечни особо ценного движимого имущества бюджетных учреждений определяются соответствующими органами, осуществляющими функции и полномочия учредителя. В отношении автономных учреждений перечни особо ценного движимого имущества определяются:

а) федеральными государственными органами, осуществляющими функции и полномочия учредителя, – в отношении автономных учреждений, созданных на базе имущества, находящегося в федеральной собственности;

б) в порядке, установленном высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ, – в отношении автономных учреждений, которые созданы на базе имущества, находящегося в собственности субъекта РФ;

в) в порядке, установленном местной администрацией, – в отношении автономных учреждений, которые созданы на базе имущества, находящегося в муниципальной собственности.

При определении перечней особо ценного движимого имущества автономных или бюджетных учреждений подлежат включению в состав такого имущества (п. 4 Порядка № 538):

1) движимое имущество, которого:

• для федеральных автономных и бюджетных учреждений – от 200 000 до 500 000 руб.;
• для автономных учреждений, которые созданы на базе имущества, находящегося в собственности субъекта РФ, и бюджетных учреждений субъекта РФ – от 50 000 до 500 000 руб.;
• для автономных учреждений, которые созданы на базе имущества, находящегося в муниципальной собственности, и муниципальных бюджетных учреждений – от 50 000 до 200 000 руб.;

2) иное движимое имущество, без которого осуществление автономным или бюджетным учреждением предусмотренных его уставом основных видов деятельности будет существенно затруднено;

3) имущество, отчуждение которого осуществляется в специальном порядке, установленном законами и иными нормативными правовыми актами РФ, в том числе музейные коллекции и предметы, находящиеся в федеральной собственности и включенные в состав государственной части Музейного фонда РФ, а также документы Архивного фонда РФ и национального библиотечного фонда.

С учетом вышеизложенного основные средства стоимостью до 3 000 руб. могут быть включены в состав особо ценного движимого имущества не по критерию стоимости объектов, а по критерию значимости для ведения основных видов деятельности учреждения.

В соответствии с п. 2, 3 ст. 298 ГК РФ бюджетное (автономное) учреждение без согласия собственника не вправе распоряжаться особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным за счет средств, выделенных собственником на приобретение такого имущества. Исходя из этого, а также с учетом особенностей списания федерального имущества, установленных Постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 № 834, бюджетному (автономному) учреждению необходимо согласовывать с учредителем списание с забалансового счета 21 основных средств, которые относятся к особо ценному движимому имуществу, закрепленному за учреждением учредителем или приобретенному за счет средств, выделенных учредителем.

Необходимо ли по завершении года совершать операции по заключению показателей на забалансовых счетах 17 и 18 с отражением минусовых значений?

Нет, не нужно.

Обоснование. Порядок применения забалансовых счетов 17 «Поступления денежных средств» и 18 «Выбытия денежных средств» определен соответственно п. 365 и 367 Инструкции № 157н.

Забалансовый счет 17 открывается к счетам 0 201 00 000 «Денежные средства учреждения», 0 210 03 000 «Расчеты с финансовым органом по наличным денежным средствам», 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами» (в части денежных расчетов) и предназначен для аналитического учета поступлений денежных средств (за исключением поступлений от возвратов расходов текущего финансового года), а также для учета возврата излишне полученных доходов (доходов от авансов) (за исключением возврата субъектом учета остатков не использованных им субсидий (грантов) прошлых лет) на банковские счета субъекта учета, на лицевой счет, открытый ему органом Федерального казначейства (финансовым органом), на счет операций с наличными денежными средствами, а также в кассу субъекта учета.

Кроме того, указанный счет предназначен для учета учреждением, получателем бюджетных средств операций по поступлению на его банковские счета бюджетных средств (их возвратов), предоставленных главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств, на осуществление подведомственным ему распорядителем (получателем) бюджетных средств выплат по расходам и (или) источникам финансирования дефицита бюджета и для учета учреждениями операций по возврату дебиторской задолженности по расходам (поступлениям от восстановления расходов) прошлых лет.

Забалансовый счет 18 открывается также к счетам 0 201 00 000, 0 210 03 000, 0 304 06 000 (в части денежных расчетов) и предназначен для аналитического учета выбытий денежных средств, а также возвратов расходов (излишне произведенных перечислений) текущего года с банковских счетов субъекта учета, с лицевого счета, открытого ему органом Федерального казначейства (финансовым органом), со счета операций с наличными денежными средствами, а также из кассы субъекта учета.

По завершении текущего финансового года показатели (остатки) по забалансовым счетам 17 и 18 на следующий финансовый год не переносятся.

До внесения в п. 365, 367 Инструкции № 157н изменений Приказом Минфина РФ от 01.03.2016 № 16н необходимо было в конце года осуществлять операции по заключению показателей по забалансовым счетам 17 и 18 со знаком минус.

С принятием изменений такие положения исключены. Следовательно, теперь заключительные операции по указанным счетам не производятся.

Вправе ли учреждения вводить дополнительные забалансовые счета?

Да, такое право прописано в п. 332 Инструкции № 157н.

Обоснование. Согласно п. 332 Инструкции № 157н учреждения вправе вводить дополнительные забалансовые счета для сбора информации в целях обеспечения управленческого учета, а также для обеспечения внутреннего контроля за сохранностью имущества, выданного в пользование.

Дополнительные забалансовые счета могут быть введены, к примеру, для учета:

топливных карт;

периодической литературы, приобретаемой не для пополнения библиотечного фонда, например, различных бухгалтерских журналов (напомним, что для учета библиотечной периодики Инструкцией № 157н отведен забалансовый счет 23 «Периодические издания для пользования»);

материальных запасов, переданных на хранение (напомним, что Инструкцией № 157н установлен забалансовый счет только для учета материальных запасов, принятых на хранение).

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", 2011, N N 1, 2

УЧЕТ НА ЗАБАЛАНСОВЫХ СЧЕТАХ

В практической деятельности бюджетных учреждений нередко возникают ситуации, при которых поступившее имущество фактически находится на территории (в зданиях и помещениях) учреждения, но ему не принадлежит. При этом имущество может использоваться в основной и приносящей доход деятельности. К этой же категории активов можно отнести дебиторскую задолженность, которая оценивается в условных значениях либо подлежит получению на особых условиях (при возникновении дополнительных обстоятельств).

При осуществлении отдельных хозяйственных операций могут возникать условные обязательства, необходимость удовлетворения которых может наступать при соблюдении ряда дополнительных условий.

Кроме того, при осуществлении некоторых операций (групп операций) возникает необходимость дополнительного контроля за расходованием материальных, денежных и приравненных к ним средств.

Во всех перечисленных случаях имущество и обязательства учреждения отражаются особым порядком.

Активы, которые не принадлежат учреждению на праве оперативного управления, подлежат учету на забалансовых счетах. Кроме того, за балансом учитываются бланки строгой отчетности (не являющиеся денежными документами), а также обязательства выданные и полученные.

Учет на забалансовых счетах ведется по простой системе. Забалансовые счета не имеют дебета и кредита, по ним отражаются только два вида проводок - зачисление ценностей, поступивших в учреждение на определенный срок, и списание этих ценностей при возникновении соответствующих обстоятельств. Двойная система бухгалтерского учета в данном случае не применяется.

Все товарно-материальные ценности, а также арендованные основные средства, учтенные на забалансовых счетах, инвентаризируются в порядке и в сроки, установленные для ценностей, учитываемых на балансе.

Открытие обособленного забалансового счета для учета учебных предметов военной техники (как это было в предыдущей Инструкции по бюджетному учету) действующей Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н, не предусмотрено. Таким образом, в учреждениях, не являющихся подразделениями силовых ведомств, все виды оборудования и предметы, находящиеся в тирах, на спортивных стрельбищах, в кабинетах военных дисциплин учебных заведений и т.п., учитываются порядком, установленным для учета соответствующих видов имущества (объектов основных средств или материальных запасов). Порядок учета военной техники в частях и соединениях Минобороны России, МВД России и других силовых ведомств регулируется указаниями соответствующих органов этих министерств.

При организации учета по отдельным забалансовым счетам следует учитывать следующие особенности.

Счет 01 "Основные средства в пользовании". На этом счете учитываются объекты основных средств, принятые учреждением с правом их пользования без закрепления полученного имущества в оперативное управление: по договору аренды (найма) и (или) в безвозмездное пользование.

Основные средства, принятые от сторонних организаций по договору в аренду, учитываются на счете 01 "Арендованные основные средства" в стоимости, предусмотренной договором на аренду. Аналитический учет арендованных основных средств ведется по арендодателям по каждому объекту основных средств (по инвентарным номерам арендодателя).

Учет арендованных объектов основных средств, как правило, означает, что расходы по их капитальному ремонту должны осуществляться за счет средств арендодателя. Исключение могут составлять случаи, когда договором аренды прямо установлена обязанность арендатора проводить ремонт, а также определены условия возмещения арендодателем осуществленных затрат. Эти расходы отражаются в системном учете и списываются за счет источников их финансирования порядком, установленным для списания аналогичных расходов, осуществленных в отношении объектов основных средств, принадлежащих учреждению на праве собственности или оперативного управления.

При учете арендованных основных средств следует учитывать, что при осуществлении бюджетным учреждением предпринимательской и иной приносящей доход деятельности могут использоваться такие виды аренды, как долгосрочная и финансовая (лизинг). В этих случаях условиями договора чаще всего предусматриваются передача основных средств на баланс арендополучателя (лизингополучателя), а также возможность последующего выкупа арендованных объектов. При этом стоимость принятых в аренду объектов основных средств отражается на соответствующих субсчетах к счету учета объектов основных средств и за балансом не отражается.

Счет 02 "Материальные ценности, принятые на ответственное хранение". На этом счете учитываются товарно-материальные ценности, принятые учреждением на ответственное хранение, включая спецоборудование, приобретенное для выполнения научно-исследовательских и конструкторских работ по договорам.

При передаче оборудования со склада в научное подразделение для выполнения работ по теме (договору) кредитуется счет 010505000 и дебетуется счет 010604340. Учитываются эти предметы на забалансовом счете 02 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Если специальное оборудование передается заказчиком, то по счету 010505000 в бюджетном учреждении его стоимость не проводится. Соответственно, стоимость оборудования не включается и в себестоимость выполненных научно-исследовательских работ. Однако на забалансовом счете 02 оно учитывается в любом случае.

Если после завершения работы по теме (договору) спецоборудование не возвращается заказчику, то оно оценивается по рыночным ценам на дату оприходования, а имущество, произведенное в самой организации, - по стоимости его изготовления (фактические расходы, связанные с производством объекта имущества) и учитывается по дебету соответствующих счетов учета основных средств или материальных запасов. Стоимость этого оборудования списывается с забалансового счета 02.

Если же заказчик требует передачи оборудования, то процесс передачи в системном учете не отражается - стоимость передаваемого оборудования списывается с забалансового счета 02.

Аналитический учет материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, ведется по организациям-владельцам, по видам, сортам и местам хранения по договорным ценам или ценам приобретения.

На данном счете учитываются также сырье и материалы, принятые в переработку по ценам, предусмотренным в договорах.

Аналитический учет по счету ведется по заказчикам, видам, сортам материалов и месту их нахождения на Карточке количественно-суммового учета материальных ценностей.

Помимо ситуаций, перечисленных в характеристике счета 02, необходимость принятия товарно-материальных ценностей на ответственное хранение (на забалансовый учет) возникает, как правило, в следующих случаях:

Получения от поставщиков товарно-материальных ценностей, по которым учреждение на законных основаниях отказалось от акцепта счетов платежных требований и их оплаты;

Получения от поставщиков неоплаченных товарно-материальных ценностей, запрещенных к расходованию по условиям договора до их оплаты;

Принятия товарно-материальных ценностей на ответственное хранение по прочим причинам.

Право на отказ от акцепта счетов платежных требований и их оплаты возникает как следствие права на отказ в принятии товаров, работ или услуг покупателем или заказчиком. Возможность подобного отказа подробно урегулирована нормами отдельных статей части второй Гражданского кодекса РФ (ГК РФ).

В частности, по договору купли-продажи покупатель вправе отказаться от исполнения договора и приемки товара в случае нарушения продавцом условия о количестве товара, условия об ассортименте товаров, при передаче товара ненадлежащего качества, а также при передаче некомплектного товара.

В перечисленных случаях в соответствии со ст. 483 ГК РФ получатель не должен принимать товар, но в соответствии с нормами ст. 514 покупатель (или получатель по договору поставки) обязан обеспечить сохранность этого товара (ответственное хранение) и незамедлительно уведомить поставщика. Поставщик обязан вывезти товар, принятый покупателем (получателем) на ответственное хранение, или распорядиться им в разумный срок. Если поставщик в этот срок не распорядится товаром, покупатель вправе реализовать товар или возвратить его поставщику. Необходимые расходы, понесенные покупателем в связи с принятием товара на ответственное хранение, реализацией товара или его возвратом продавцу, подлежат возмещению поставщиком. При этом средства, вырученные от реализации товара, передаются поставщику за вычетом причитающегося покупателю.

Запрет на расходование полученных, но не оплаченных товаров может быть установлен только конкретным хозяйственным договором, т.е. в случае, когда подобной оговорки в договоре нет, покупатель (получатель, заказчик) может использовать полученные ценности по своему усмотрению.

В бюджетных учреждениях на забалансовом счете 02, в частности, может учитываться имущество, ранее отраженное в составе активов в пути. Отнесение стоимости имущества на счета учета активов в пути не означает, что в будущем они должны быть обязательно оприходованы по соответствующим счетам учета имущества. В случае если поступившие активы являются неукомплектованными, на них отсутствует необходимая сопроводительная документация или наличествуют другие условия, поступившее имущество не приходуется, а принимается на ответственное хранение и отражается за балансом.

При определенных условиях готовая продукция может учитываться на забалансовом счете 02 "Материальные ценности, принятые на ответственное хранение". На счете 02 учитывается оплаченная покупателями готовая продукция, которая оставлена на ответственном хранении, оформлена сохранными расписками, но не вывезена по причинам, не зависящим от организаций (покупателей). Стоимость продукции списывается со счета 02 после ее вывоза покупателем (или отправки поставщиком - бюджетным учреждением, если договором установлена обязанность вывоза транспортом поставщика).

Товарно-материальные ценности учитываются на счете 02 в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах или в счетах платежных требований.

В случае выявления недостачи имущества, учитываемого на счете 02, - в результате проведенной инвентаризации или при приемке имущества собственником - материальная ответственность работников, ответственных за сохранность активов, учтенных за балансом, возникает в общем порядке, установленном трудовым законодательством. Однако в данном случае суммы недостачи по балансовой стоимости на счет учета доходов от собственности не относятся, а стоимость утраченного или пришедшего в негодность имущества относится на счет учета недостач в корреспонденции со счетами учета прочей кредиторской задолженности. Суммы претензий поставщика могут быть возмещены учреждением независимо от полноты взыскания сумм недостачи с виновных лиц.

По окончании работ, для выполнения которых учреждению передано спецоборудование, данный вид активов может быть либо передан собственнику, либо оставлен (по условиям договора на выполнение научно-исследовательских работ) в распоряжении учреждения, выполнявшего работы. В любом случае стоимость спецоборудования с забалансового счета 02 должна быть списана.

На счете 02 также учитывается стоимость сырья и материалов заказчика, принятых в переработку (давальческое сырье), не оплачиваемых учреждением-изготовителем. Учет затрат по переработке или доработке сырья и материалов ведется на счетах учета затрат на производство (например, на счете 010606000), отражающих связанные с этим затраты (за исключением стоимости сырья и материалов заказчика). По завершении работ по переработке давальческого сырья со счета учета затрат на счет учета доходов списывается фактическая себестоимость произведенных расходов. Одновременно со счета 02 списывается стоимость ранее учтенных материальных запасов.

Коммерческие организации на аналогичном забалансовом счете учитывают товары, которые продаются на условиях договора комиссии, поручения или агентирования. В бюджетных учреждениях подобные способы торговли пока достаточного развития не получили. Однако весьма вероятно, что в недалекой перспективе, с развитием новых организационно-правовых форм бюджетных учреждений, будет использоваться и такая схема продаж (осуществляемых в рамках приносящей доход деятельности). В подобной ситуации, по мнению автора, использование забалансового счета 02 также будет правомерным (независимо от того, будет ли это установлено новыми нормативными документами, регулирующими ведение бюджетного учета в различных видах бюджетных учреждений).

Счет 03 "Бланки строгой отчетности". В соответствии с Инструкцией по бюджетному учету к бланкам строгой отчетности относятся: квитанционные книжки, аттестаты, дипломы, бланки удостоверений и т.п. - в соответствии с перечнями, утвержденными федеральными органами исполнительной власти.

По условной оценке (1 руб. за бланк) оцениваются только бланки, не имеющие номинальной стоимости. При этом Инструкция по бюджетному учету не уточняет, что имеется в виду под отдельным бланком - например, квитанционная книжка или один комплект квитанции (квитанция, корешок и копия). По мнению автора, бланком следует считать отдельный комплект или бланк. Например, стандартная квитанционная книжка должна оцениваться в 33 руб. Подобная оценка позволит осуществить дополнительный контроль за бланками квитанционных книжек, в которых имеют отклонения от стандарта, например, 32 или 34 комплекта.

В том случае, когда бланки строгой отчетности имеют номинальную стоимость (например, билеты на зрелищные мероприятия), на счете 03 их целесообразно учитывать по этой стоимости. При этом расходы по изготовлению бланков относятся на счета учета расходов на прочие услуги (040101226). Кроме того, должен быть организован раздельный учет бланков в зависимости от того, в какой деятельности - основной или предпринимательской - эти бланки используются.

В данном случае возникает вопрос: по какой стоимости следует передавать такие бланки под отчет? По мнению автора, передачу бланков строгой отчетности, имеющих номинальную стоимость, подотчетным лицам следует проводить по номинальной стоимости. При этом решается проблема определения суммы ущерба в случае утери или порчи бланков. Схема бухгалтерских проводок (на примере кинобилетов) может быть следующей:

Д-т сч. 020809560 "Увеличение дебиторской задолженности подотчетных лиц по оплате прочих услуг) К-т сч. 040101180 "Прочие доходы" - на сумму номинальной стоимости билетов, переданных под отчет.

Одновременно делается проводка:

К-т сч. 03 - на сумму номинальной стоимости выданных бланков;

Д-т сч. 020104510 "Поступления в кассу" К-т сч. 02080966 "Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по оплате прочих услуг" - на сумму выручки от реализации билетов, сданной в кассу бюджетного учреждения.

Прочие проводки (по списанию фактической себестоимости оплаченных услуг, начислению налогов и т.п.) оформляются в соответствии с видом деятельности и требованиями отраслевых или ведомственных инструкций.

Отметим, что отраслевыми, ведомственными инструкциями или внутренним распорядительным документом руководителя учреждения (на основании требований вышестоящих органов - распорядителей бюджетных средств) может быть установлен порядок, в соответствии с которым билеты на зрелищные и т.п. мероприятия должны учитываться на счете учета денежных документов. В этом случае записи по забалансовому счету не производятся. Однако при этом следует считаться с необходимостью применения искусственных схем бухгалтерских проводок, так как отражение стоимости билетов по номинальной стоимости возможно только в корреспонденции со счетом учета доходов.

Если билеты в кино и другие платные культурные мероприятия на счете учета денежных документов не учитываются, то расходы на их изготовление относятся на расходы учреждения по соответствующему виду деятельности (основной или предпринимательской). Билеты учитываются на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности".

Счет 04 "Списанная задолженность неплатежеспособных дебиторов". На этом счете учитывается задолженность неплатежеспособных дебиторов в течение пяти лет с момента ее списания в порядке, установленном законодательством, с балансового учета учреждения (иного срока, установленного законодательством) для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должников.

Суммы, учтенные на счете 04, списываются в следующих случаях:

При возобновлении процедуры взыскания задолженности дебиторов - на дату возобновления взыскания;

При поступлении средств на погашение задолженности неплатежеспособных дебиторов - на дату администрирования указанных поступлений;

По истечении пяти лет наблюдения за состоянием задолженности.

Списание с баланса (в системном учете) сумм дебиторской задолженности осуществляется в следующем порядке.

Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя учреждения.

Суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, списываются следующими проводками:

Дебет счета учета доходов (например, 040101180) кредит счетов учета дебиторской задолженности (по соответствующим аналитическим счетам, открываемым к счетам 020500000 - 020700000). Проводка оформляется на сумму задолженности, числящуюся в бухгалтерском учете.

Списание указанным порядком дебиторской задолженности подотчетных лиц действующим законодательством и документами системы нормативного регулирования бюджетного учета не предусмотрено.

Должностные лица, виновные в пропуске сроков исковой давности, могут быть привлечены к дисциплинарной ответственности или материальной ответственности в соответствии с действующим законодательством (при наличии в их действиях признаков, позволяющих установить причинно-следственную связь между действиями этих лиц и пропуском сроков исковой давности).

В этом случае дебиторская задолженность не списывается на счета учета расчетов по недостачам, а по счету учета соответствующего вида доходов делается дополнительная проводка:

Дебет счетов учета расчетов по недостачам кредит счета учета прочих доходов - на сумму материального ущерба, обращенного к взысканию с виновных лиц.

Использование подобной схемы обусловлено тем, что, во-первых, привлечение должностных лиц к материальной ответственности может быть произведено не в полном размере, а, во-вторых, отнесение сумм ущерба на счет виновных лиц не означает возникновения оснований для автоматического списания дебиторской задолженности со счета 04. Словом, вероятность полного взыскания сумм просроченной дебиторской задолженности не исключается.

Гражданским законодательством установлен общий срок исковой давности три года. Положениями отдельных законодательных актов, а также конкретными условиями хозяйственных договоров могут быть установлены иные сроки исковой давности.

Задолженность по недостачам и хищениям материальных ценностей и денежных средств, во взыскании которой отказано судом, а также прочие долги, признанные безнадежными к получению, списываются на уменьшение финансирования или средств, образованных из прибыли.

Основанием для списания сумм просроченной задолженности, учтенной на забалансовом счете 04, является погашение этой задолженности (за счет дебиторов, а не за счет взыскания сумм материального ущерба с виновных лиц) или истечение пяти лет с момента зачисления задолженности на данный забалансовый счет (или восьми лет - в общем случае - с момента ее возникновения).

Счет 05 "Материальные ценности, оплаченные по централизованному снабжению". Счет 05 может быть открыт только у вышестоящей организации, оплатившей поставку.

Для учета расчетов между главными распорядителями, распорядителями (заказчиками) и поставщиками по централизованному снабжению материальными ценностями учреждений ч. IV Инструкции по бюджетному учету установлена следующая схема бюджетных записей:

Расчеты с поставщиком за материальные ценности в порядке централизованного снабжения учреждений заказчик учитывает на счетах учета расчетов (включая счета учета выданных авансов) и счете учета выбытия денежных средств со счетов в банке;

На основании полученных от поставщика оправдательных документов (счетов, накладных и др.) на отправленные ценности грузополучателю заказчик на сумму этих ценностей производит запись по счету учета внутренних расчетов и расчетов с поставщиком. При этом увеличиваются задолженность заказчика перед поставщиком и дебетовое сальдо учета внутренних расчетов;

Образовавшаяся кредиторская задолженность списывается за счет ранее выданных авансов (если они выдавались) или посредством списания средств оплаты со счета учета денежных средств в банке;

Учреждение (получатель имущества) при поступлении имущества отражает его стоимость по соответствующему аналитическому счету, открываемому к счету 010600000 (в зависимости от вида имущества), и по кредиту счета учета внутренних расчетов. При этом возвратная тара учитывается обособленно и в состав фактической себестоимости полученных материальных запасов или первоначальной стоимости полученных объектов основных средств не включается.

Таким образом, на уровне учреждения и заказчика незакрытыми остаются счета учета внутренних расчетов (счета учета нефинансовых и финансовых активов закрытию не подлежат, и остатки на них являются переходящими). При составлении сводной бюджетной отчетности вышестоящей организацией (распорядителем, оплатившим поставку) дебетовое (в учете заказчика) и кредитовое (в учете получателя) сальдо по внутренним расчетам взаимопогашается.

Из характеристики счета 05 следует, что за балансом учитывается стоимость материальных ценностей, оплаченных вышестоящим учреждением - заказчиком в период между отгрузкой этих ценностей и получением подтверждения об их оприходовании.

Книге учета материальных ценностей, оплаченных в централизованном порядке, по каждому учреждению (грузополучателю).

Счет 06 "Задолженность учащихся и студентов за невозвращенные материальные ценности". На этом счете учитывается задолженность за учащимися и студентами за невозвращенное ими обмундирование, белье, инструменты и другие ценности.

Аналитический учет по счету ведется по каждому учащемуся и студенту на Карточке учета средств и расчетов.

Списание с баланса учебного заведения материальных ценностей, числящихся за выбывшими учащимися и студентами, производится на основании приказа об их отчислении. Не возвращенные учащимися и студентами материальные ценности принимаются на забалансовый учет.

Необходимость обособленного учета сумм потерь от недостач и порчи материальных ценностей на забалансовом счете обусловлена практической невозможностью взыскания этих сумм с лиц, которым заработная плата не начисляется и с которыми договоры о полной материальной ответственности не заключаются.

С забалансового счета суммы задолженности списываются при возмещении студентами и учащимися сумм причиненного ущерба. Поскольку с баланса эти ценности уже списаны, то в системном учете поступившие суммы должны быть отражены в составе доходов:

Д-т сч. 020104510 "Поступления в кассу" или 020101510 "Поступления на банковские счета" К-т сч. 040101172 "Доходы от реализации активов" (или 040101180 "Прочие доходы").

В случае возникновения обстоятельств, препятствующих возмещению задолженности, она списывается с забалансового счете порядком, установленным для списания задолженности, безнадежной к взысканию.

Счет 07 "Переходящие награды, призы и кубки". За балансом учитываются переходящие призы, знамена, кубки, учрежденные сторонними организациями (учреждениями, федеральными органами государственной власти, органами государственной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления, коммерческими и некоммерческими организациями) и получаемые от них для награждения команд-победителей, а также материальные ценности, приобретаемые в целях награждения (дарения), в том числе ценные подарки и сувениры. Призы, знамена, кубки учитываются в течение всего периода их нахождения в данном учреждении.

Когда призы, кубки и т.п. изготавливаются силами учреждения (приобретаются за счет учреждения в торговой сети), расходы по изготовлению (приобретению) призов, кубков и т.п. учитываются порядком, установленным для изготовления (приобретения) других материальных запасов (готовой продукции), на счете 010600000 (на счете 010505340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"). Порядок списания подобных запасов также является общим - посредством отнесения сумм произведенных расходов на счет учета доходов от собственности (или от операций с активами) с последующим возмещением за счет средств, определенных органом, принявшим решение о создании (приобретении) переходящих призов или кубков.

Счет 08 "Путевки неоплаченные". На этом счете учитываются путевки, полученные безвозмездно от общественных, профсоюзных и других организаций. Путевки должны храниться в кассе наравне с денежными документами.

В системном бюджетном учете при списании путевок в санатории и дома отдыха могут использоваться следующие схемы бухгалтерских проводок:

Дебет счета учета средств внебюджетных государственных фондов кредит счета учета денежных документов - в случае, когда путевки оплачиваются за счет средств Фонда социального страхования РФ или фондов медицинского страхования. Поскольку путевки имеют номинальную стоимость, то на счете 08 они должны отражаться по этой стоимости. Общие требования по хранению путевок (оплаченных и неоплаченных) аналогичны требованиям по хранению денежных средств. Из этого вытекает требование хранения путевок в кассе наравне с денежными документами. Основанием для списания сумм стоимости путевок с забалансового учета является решение (руководства учреждения или профсоюзного органа) о выдаче их конкретным работникам. Особенности документооборота определяются распорядительным документом руководителя учреждения. Обязательным элементом (документом, прилагаемым к документам по выдаче путевок) документооборота должна быть выписка из соответствующего распорядительного акта о выдаче путевок (например, приказа руководителя учреждения). При этом не предполагается отражение стоимости путевок в системном учете (кроме случаев недостачи путевок). Поскольку Инструкцией по бюджетному учету предусмотрена корреспонденция счета 020105510 со счетом 030215730, можно предположить, что в системном учете отражаются операции по получению путевок, когда их оплата предварительно производится со счетов учреждения с последующим возмещением от соответствующих фондов или органов, а также в случаях, когда органы социального страхования производят частичную оплату путевок;

Дебет счетов учета средств профсоюзных организаций кредит счета учета денежных документов - в случае, если путевки оплачиваются за счет средств профсоюза;

Дебет счетов учета финансовых результатов от предпринимательской деятельности кредит счета учета денежных документов - в случае, когда путевки оплачиваются за счет прибыли от предпринимательской деятельности;

Дебет счета учета денежных средств в кассе кредит счета учета денежных документов - если частичная или полная оплата производится за счет средств работника, которому выделена путевка. В случае частичной оплаты вторая проводка (одна из перечисленных выше) оформляется на сумму, подлежащую возмещению за счет соответствующих источников.

Обращаем внимание, что приведенная схема позволяет отражать источники возмещения расходов по приобретению путевок независимо от времени поступления средств.

В случае выявления недостачи путевок сумма материального ущерба (и соответственно, сумма, направленная на взыскание с виновных лиц) должна определяться по номинальной стоимости. Поэтому на счете 08 путевки учитываются по номинальной стоимости (сумме расходов на приобретение, осуществленных той организацией, которая передала путевки).

Основанием для списания сумм стоимости путевок с забалансового учета является решение (руководства учреждения или профсоюзного органа) о выдаче их конкретным работникам. Особенности документооборота определяются распорядительным документом руководителя учреждения. Обязательным элементом (документом, прилагаемым к документам по выдаче путевок) документооборота должна быть выписка из соответствующего распорядительного акта о выдаче путевок (например, приказа руководителя учреждения).

Счет 09 "Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных". На счете 09 учитываются материальные ценности, выданные на транспортные средства взамен изношенных (двигатели, аккумуляторы, шины и покрышки и т.п.) в целях контроля за их использованием. Указанные активы учитываются за балансом в течение всего периода их использования - с момента выдачи со склада материальных запасов (списания в целях ремонта транспортных средств) до момента демонтажа при очередном ремонте или обслуживании либо при выбытии транспортного средства.

Необходимость учета запасных частей на забалансовом счете обусловлена тем, что стоимость аккумуляторов, автошин и покрышек входит в инвентарную стоимость автотранспортного средства, а срок их полезного использования в несколько раз ниже, чем самого автомобиля.

Выданные запасные части учитываются на счете 09 по балансовой стоимости.

Материальные ценности отражаются на забалансовом учете в момент их списания в целях ремонта транспортных средств и учитываются в течение периода их эксплуатации (использования) в составе транспортного средства.

Основанием для отнесения сумм стоимости запасных частей является накладная (или иной расходный документ) на их выдачу со склада в эксплуатацию.

Основанием для списания запасных частей с забалансового учета является акт приема-сдачи выполненных работ.

При сдаче изношенных запасных частей стоимость прочих материалов (например, цветных металлов, содержащихся в аккумуляторных батареях) должна быть учтена по счету учета материальных запасов в корреспонденции с кредитом счета учета доходов от собственности (040101172).

Если в течение срока эксплуатации установленные на транспортное средство запасные части демонтируются до их полного износа, они должны быть сданы на склад и оприходованы установленным порядком. При этом остаточная стоимость таких запасных частей определяется по правилам рыночной оценки и, если транспортное средство используется в приносящей доход деятельности, учитывается при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Списание стоимости запасных частей с забалансового счета производится вне зависимости от того, в составе каких материальных запасов (запасных частей или прочих материалов) приходуются демонтированные запасные части.

Аналитический учет по счету ведется в Карточке количественно-суммового учета в количественном выражении с указанием должности и фамилии получившего, даты получения, заводского номера.

Счет 10 "Обеспечение исполнения обязательств". На счете 10 учитываются полученные от третьих лиц обеспечения обязательств и платежей - гарантии в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, работы, услуги, переданные другим организациям (лицам).

На счете 10 учреждением учитывается имущество, полученное в качестве обеспечения обязательств (залог, поручительство, банковская гарантия, задаток, иные обеспечения).

Списание сумм обеспечений с забалансового счета осуществляется при исполнении обеспечения и (или) исполнения обязательства, в отношении которого было получено обеспечение.

Банковские гарантии, залог и поручительство могут выступать в качестве обеспечений бюджетных кредитов.

В общем случае сумма полученной гарантии оценивается в той сумме, которая указана в соответствующем договоре - залога, поручительства или банковской гарантии. В случае если в гарантии не указана сумма, то для бюджетного учета она определяется исходя из условий договора, в соответствии с которым возникли обязательства, под которые выдана гарантия.

Общие законодательные требования к обеспечению исполнения обязательств установлены нормами гл. 23 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ).

Уплата бенефициару суммы, на которую выдана гарантия;

Окончание определенного в гарантии срока, на который она выдана;

Отказ бенефициара от своих прав по гарантии и возвращения ее гаранту;

Отказ бенефициара от своих прав по гарантии путем письменного заявления об освобождении гаранта от его обязательств.

Перечисленные обстоятельства являются основанием для списания обеспечений со счета 10.

В соответствии со ст. 380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.

Задаток в системном бухгалтерском учете учитывается по счетам учета авансов полученных в корреспонденции с дебетом счета учета денежных средств. За балансом учитывается полная сумма обязательства. Сумма задатка засчитывается при отгрузке продукции (работ, услуг) или исполнении другого обязательства, обеспеченного задатком. В случае когда обязательство не исполняется, задаток возвращается организации, ее перечислившей. При этом в системном учете оформляется обратная проводка. Если возникают обстоятельства, в соответствии с которыми задаток учреждением может быть удержан, его сумма зачисляется в состав прочих доходов. Во всех перечисленных случаях сумма обеспечения списывается с забалансового счета 10.

Счет 11 "Государственные и муниципальные гарантии". На забалансовом счете 11 отражается информация о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей.

В соответствии со ст. 115 Бюджетного кодекса РФ (БК РФ) государственной или муниципальной гарантией признается способ обеспечения гражданско-правовых обязательств, в силу которого соответственно РФ, субъект РФ или муниципальное образование - гарант дает письменное обязательство отвечать за исполнение лицом, которому дается государственная или муниципальная гарантия, обязательства перед третьими лицами полностью или частично.

Государственная или муниципальная гарантия может предоставляться для обеспечения возникших обязательств и обязательств, которые возникнут в будущем.

Государственные или муниципальные гарантии могут предусматривать субсидиарную или солидарную ответственность гаранта по обеспеченному им обязательству принципала.

В государственной или муниципальной гарантии должны быть указаны:

Наименование гаранта (РФ, субъект РФ, муниципальное образование) и наименование органа, выдавшего гарантию от имени гаранта;

Обязательство, в обеспечение которого выдается гарантия;

Объем обязательств гаранта по гарантии и предельная сумма гарантии;

Определение гарантийного случая;

Наименование принципала;

Безотзывность гарантии или условия ее отзыва;

Основания для выдачи гарантии;

Вступление в силу (дата выдачи) гарантии;

Срок действия гарантии;

Порядок исполнения гарантом обязательств по гарантии;

Порядок и условия сокращения предельной суммы гарантии при исполнении гарантии и (или) исполнении обязательств принципала, обеспеченных гарантией;

Наличие или отсутствие права требования гаранта к принципалу о возмещении сумм, уплаченных гарантом бенефициару по государственной или муниципальной гарантии (регрессное требование гаранта к принципалу, регресс);

Иные условия гарантии, а также сведения, определенные БК РФ, правовыми актами гаранта, актами органа, выдающего гарантию от имени гаранта.

Вступление в силу государственной или муниципальной гарантии может быть определено календарной датой или наступлением события (условия), которое может произойти в будущем.

Срок действия государственной или муниципальной гарантии определяется условиями гарантии.

По получении требования бенефициара гарант должен уведомить об этом принципала и передать ему копии требования со всеми относящимися к нему документами.

В случае признания требования бенефициара обоснованным, гарант обязан исполнить обязательство по гарантии в срок, установленный в гарантии.

Предусмотренное государственной или муниципальной гарантией обязательство гаранта перед бенефициаром ограничивается уплатой суммы не исполненных на момент предъявления требования бенефициара обязательств принципала, обеспеченных гарантией, но не более суммы, на которую выдана гарантия.

Если исполнение гарантом государственной или муниципальной гарантии ведет к возникновению права регрессного требования гаранта к принципалу либо обусловлено уступкой гаранту прав требования бенефициара к принципалу, исполнение таких гарантий учитывается в источниках финансирования дефицита соответствующего бюджета.

Если исполнение гарантом государственной или муниципальной гарантии не ведет к возникновению права регрессного требования гаранта к принципалу и не обусловлено уступкой гаранту прав требования бенефициара к принципалу, исполнение таких гарантий подлежит отражению в составе расходов соответствующего бюджета.

Средства, полученные гарантом в счет возмещения гаранту в порядке регресса сумм, уплаченных гарантом во исполнение (частичное исполнение) обязательств по гарантии, а также в счет исполнения обязательств, права требования по которым перешли от бенефициара к гаранту, отражаются как возврат бюджетных кредитов.

Исполнение государственных и муниципальных гарантий подлежит отражению в составе расходов бюджетов как предоставление кредитов. Если платежи в качестве гаранта не ведут к возникновению эквивалентных требований со стороны гаранта к должнику, не исполнившему обязательство, исполнение государственных и муниципальных гарантий учитывается в источниках финансирования дефицита соответствующего бюджета. Исполнение гарантий означает необходимость уплаты по обязательствам, под которые выдана гарантия. В этом случае исполнение гарантий отражается в системном бухгалтерском учете порядком, указанным выше.

Списание сумм, учтенных на забалансовом счете 11, производится при прекращении обязательства по государственной или муниципальной гарантии, т.е. в случаях:

Уплаты гарантом бенефициару суммы, определенной гарантией;

Истечения определенного в гарантии срока, на который она выдана;

Исполнения в полном объеме принципалом или третьими лицами обязательств принципала, обеспеченных гарантией;

Отказа бенефициара от своих прав по гарантии путем возвращения ее гаранту или письменного заявления об освобождении гаранта от его обязательств;

Если обязательство принципала, в обеспечение которого предоставлена гарантия, не возникло.

Счет 12 "Спецоборудование для выполнения научно-исследовательских работ по договорам с заказчиками". На забалансовом счете 12 учитывается спецоборудование, приобретенное для выполнения научно-исследовательских работ по конкретной теме заказчика после передачи его в научное подразделение.

После выполнения работ в соответствии с условиями договора спецоборудование возвращается заказчику или приходуется на баланс по рыночной стоимости на дату принятия к бюджетному учету с отражением по дебету счета 010505340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов" и кредиту счета 040101180 "Прочие доходы".

В случае когда спецоборудование поступает от заказчика, его стоимость в системном учете не отражается. Однако не исключается ситуация, когда заказчик осуществляет финансирование исключительно в денежной форме, а оборудование и необходимые материальные запасы приобретаются подрядчиком (бюджетным учреждением).

Инструкция по бюджетному учету не уточняет, каким образом формируется первоначальная стоимость спецоборудования в том случае, когда соответствующие расходы производятся учреждением, которое будет производить заказанные научно-исследовательские работы.

В данном случае следует руководствоваться общими принципами формирования первоначальной стоимости объектов основных средств - на счете 010505340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов" или 010601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства" (что может быть обусловлено сроком полезной эксплуатации спецоборудования) в корреспонденции со счетами учета расчетов и расходов. По завершении работ по приобретению (созданию) спецоборудования должен быть оформлен акт приемки его в эксплуатацию, но в состав объектов основных средств подобное оборудование зачислено быть не может, так как право собственности (владения) им у учреждения не возникает.

После окончания работ по данному заказу возможны два варианта: спецоборудование передается заказчику или остается у подрядчика. В любом случае должна быть оформлена проводка по дебету счета учета источников финансирования и кредиту счета 010505440 "Уменьшение стоимости прочих материальных запасов" или 010601410 "Уменьшение капитальных вложений". Далее, если оборудование передается заказчику, в системном учете (по данной группе операций) более никаких проводок не оформляется, а стоимость оборудования списывается со счета 12. Если по условиям договора спецоборудование подлежит передаче в собственность подрядчику (учреждению, силами которого выполнялись научно-исследовательские работы), оформляется проводка, указанная в тексте Инструкции по бюджетному учету (или - аналогичная - по дебету счета учета основных средств).

Счет 13 "Экспериментальные устройства". Экспериментальные устройства отличаются от спецоборудования тем, что по окончании работ они подлежат демонтажу. При оприходовании материалов от демонтажа экспериментальных устройств счет учета материалов (010505340) дебетуется в корреспонденции со счетом учета доходов от собственности (040101172) или прочих доходов (040101180).

Следует иметь в виду, что договорами на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ может быть предусмотрен зачет стоимости материалов от разборки в счет задолженности по расчетам. В этом случае кредитоваться должны счета учета расчетов с заказчиками.

Счета 14 "Расчетные документы, ожидающие исполнения" и 15 "Расчетные документы, не оплаченные в срок из-за отсутствия средств на счете по предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход". Забалансовые счета 14 и 15 открываются в органах, осуществляющих кассовое исполнение бюджетов (в органах Федерального казначейства).

При отражении на счетах сумм, указанных в расчетных документах, которые не могут быть оплачены в сроки, определенные договором банковского счета, следует учитывать требования нормативных документов Банка России.

Так, п. 2.12 Положения о безналичных расчетах в РФ, утвержденного Приказом Банка России от 03.10.2002 N 2-П, установлено, что расчетные документы действительны к предъявлению в обслуживающий банк в течение десяти календарных дней, не считая дня их выписки. Из этого следует, что неоплаченные расчетные документы могут учитываться на счетах 14 и 15 не более 10 дней. По истечении этого срока они должны быть возвращены клиенту для переоформления и списаны с указанных забалансовых счетов.

Счет 16 "Переплаты пенсий и пособий вследствие неправильного применения законодательства о пенсиях и пособиях, счетных ошибок". Счет 16 "Переплата пенсий и пособий вследствие неправильного применения законодательства о пенсиях и пособиях, счетных ошибок" применяется только в органах социальной защиты населения.

При последующем исправлении допущенных ошибок следует учитывать, что переплаты пенсий и пособий, возникшие вследствие и счетных ошибок могут быть взысканы с получателей, суммы переплат в результате ошибок, допущенных вследствие неправильного применения действующего законодательства о пенсиях и пособиях, должны взыскиваться за счет виновных лиц. С получателей пособий и пенсий, работающих в бюджетных учреждениях, суммы переплаты взыскиваются в установленном порядке. Суммы переплат, подлежащие взысканию с виновных лиц, относятся на счета учета расчетов по недостачам для последующего удержания.

На счете 16 суммы переплаты пособий продолжают числиться до момента их полного погашения или списания. Если погашение или взыскание производится в течение нескольких месяцев, суммы, учтенные за балансом, также могут списываться постепенно.

Счет 17 "Поступления денежных средств на счета учреждений". Счет предназначен для:

Учета поступлений денежных средств на банковские счета учреждений, а также счета учреждений по учету средств от приносящей доход деятельности;

Характеристика счета 17 , приведенная в Инструкции по бюджетному учету (в ред. Приказа Минфина России от 30.12.2009 N 152н), требует вести учет поступлений денежных средств на банковские счета учреждений, а также счета учреждений по учету средств от приносящей доход деятельности в разрезе кодов:

Классификации доходов бюджетов;

Классификации источников финансирования дефицитов бюджетов;

Возврата указанных поступлений;

Поступлений бюджетных средств от главных распорядителей (распорядителей) бюджетных средств подведомственным им распорядителям, получателям бюджетных средств, на осуществление выплат по расходам и (или) источникам финансирования дефицита бюджета.

На счете 17 должны быть учтены все суммы поступлений, отраженные на счетах учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 020103610 "Выбытия денежных средств учреждения в пути", соответствующих счетов аналитического учета счета 030404000 "Внутриведомственные расчеты".

Операция по уточнению невыясненных поступлений отражается по счету через уточнение кодов доходов (источников финансирования дефицита бюджета). Это не означает, что при отражении поступлений денежных средств, ранее учтенных как невыясненные поступления денежных средств, должны быть оформлены две бухгалтерские записи - по счетам 17 и 19. Счет 17 ведется у получателей бюджетных средств, а счет 19 - у администраторов доходов бюджета и в финансовых органах.

Аналитический учет по счету ведется в Многографной карточке и (или) в Карточке учета средств и расчетов.

По завершении текущего финансового года показатели (остатки) счета по соответствующим кодам бюджетной классификации РФ на следующий финансовый год не переносятся. Заключение показателей по счету отражается со знаком "минус". Таким образом, счет 17 должен быть закрыт по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Счет 18 "Выбытия денежных средств со счетов учреждений". Счет предназначен для учета выбытий денежных средств с банковских счетов учреждений, а также счета учреждений по учету средств от приносящей доход деятельности по оплате принятых обязательств в разрезе кодов классификации расходов бюджетов, кодов классификации источников финансирования дефицита бюджетов, а также восстановления выбытий.

Таким образом, использование счета 18 полностью аналогично правилам требований по применению счета 17 забалансового учета.

Сопоставлением оборотов и остатков по этим счетам можно определить исчерпание полученных бюджетных средств по отдельным кодам классификации расходов бюджетов - отдельно по основной и приносящей доход деятельности.

Аналитический учет по счету ведется в Многографной карточке и (или) в Карточке учета средств и расчетов.

По завершении текущего финансового года показатели (остатки) счета по соответствующим кодам бюджетной классификации РФ на следующий финансовый год не переносятся. Заключение показателей по счету отражается со знаком "минус". Следовательно, и счет 18 (как счет 17) должен быть закрыт по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Счет 19 "Невыясненные поступления бюджетов прошлых лет". Счет 19 ведется только в финансовых органах и у администраторов доходов бюджета.

Как следует из наименования счета, на нем учитываются суммы невыясненных поступлений прошлых отчетных периодов, списанных заключительными оборотами на финансовый результат прошлых отчетных периодов, но подлежащих уточнению в следующем финансовом году.

Аналитический учет по счету ведется в Ведомости учета невыясненных поступлений.

Списание со счета показателей невыясненных поступлений осуществляется при их уточнении. Дата уточнения невыясненных поступлений отражается в Ведомости учета невыясненных поступлений по графе "Причина, по которой документ отнесен к невыясненным поступлениям (списан)".

Основания, по которым поступившие суммы могут быть отнесены в состав невыясненных, разъяснены Письмом Федерального казначейства от 14.04.2009 N 42-7.4-05/5.3-211.

Суммы, зачисленные на счет, открытый органу Федерального казначейства, учитываются как невыясненные поступления, зачисляемые в федеральный бюджет, если в полученном из учреждения Банка России расчетном документе:

Не указано наименование получателя средств федерального бюджета (администратора источников финансирования дефицита федерального бюджета), или указано искаженное или неправильное наименование получателя средств федерального бюджета (администратора источников финансирования дефицита федерального бюджета);

И (или) не указан или неверно указан номер лицевого счета получателя бюджетных средств (администратора источников финансирования дефицита бюджета);

И (или) указанный лицевой счет открыт в другом территориальном органе Федерального казначейства;

И (или) в полях "ИНН" и "КПП" получателя не указаны или указаны ИНН и (или) КПП получателя средств федерального бюджета (администратора источников финансирования дефицита федерального бюджета), не принадлежащие получателю (администратору), указанному в поле "Получатель".

Суммы, зачисленные на счет, открытый органу Федерального казначейства, учитываются как невыясненные поступления, зачисляемые в бюджет субъекта РФ (местный бюджет), если в расчетном документе:

Не указано наименование получателя бюджетных средств (администратора источников финансирования дефицита бюджета, финансового органа), или указано искаженное или неправильное наименование получателя бюджетных средств (администратора источников финансирования дефицита бюджета, финансового органа);

И (или) не указан или неверно указан номер лицевого счета получателя бюджетных средств (лицевой счет администратора источников финансирования дефицита бюджета, лицевой счет бюджета, открытый финансовому органу);

И (или) не указан код или указан несуществующий (недействующий) код бюджетной классификации расходов;

И (или) в полях "ИНН" и "КПП" получателя не указаны или указаны ИНН и (или) КПП получателя бюджетных средств (администратора источников финансирования дефицита бюджета, финансового органа), не принадлежащие получателю бюджетных средств (администратору источников финансирования дефицита бюджета, финансовому органу), указанному в поле "Получатель".

Счет 20 "Списанная задолженность, не востребованная кредиторами". Счет предназначен для учета сумм, не предъявленных кредиторами требований, вытекающих из условий договора, контракта, в том числе суммы кредиторской задолженности, не подтвержденные по результатам инвентаризации кредитором в течение срока исковой давности с момента списания задолженности с балансового учета.

При этом кредиторами могут быть как юридические лица (по суммам задолженности, возникшей при приобретении нефинансовых активов, работ или услуг), так и физические лица (например, уволенные работники учреждения или лица, с которыми заключались договоры гражданско-правового характера).

Из экономического смысла операций, результаты которых должны отражаться на счете 20, можно сделать вывод, что под такими операциями прежде всего подразумевается списание сумм обязательств, учтенных на отдельных счетах, открываемых к счету 03020000. На счете этом учитываются расчеты учреждения:

С поставщиками за поставленные материальные ценности и оказанные услуги;

С подрядчиками за выполненные работы;

С персоналом учреждения по суммам начисленной заработной платы, денежного довольствия;

Со студентами и аспирантами по суммам стипендий;

С получателями пенсий, пособий и иных социальных выплат.

По общему правилу срок исковой давности равен трем годам. Таким образом, в общем случае кредиторская задолженность, учтенная на счете 20, может быть присоединена к доходам учреждения по истечении трех лет со дня утверждения годовой отчетности, в связи с подготовкой к которой проводилась инвентаризация активов и обязательств учреждения.

Списание задолженности учреждения, не востребованной кредиторами, осуществляется на основании решения инвентаризационной комиссии учреждения в порядке, установленном главным распорядителем бюджетных средств (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета).

Порядок списания не востребованной кредиторами задолженности в системном бюджетном учете Инструкцией по бюджетному учету не определен. Наиболее правомерным представляется отнесение сумм задолженности в состав прочих доходов учреждения (счет 040101180) в корреспонденции с дебетом счета учета соответствующих обязательств.

Если впоследствии ранее списанная задолженность будет кредиторами востребована (например, при восстановлении или продлении сроков исковой давности органами суда или арбитража), ранее списанная задолженность учреждения, не востребованная кредитором, восстанавливается в составе обязательств учреждения. При этом списываются и суммы, ранее отнесенные на забалансовый счет 20.

Инструкция по бюджетному учету требует организовывать аналитический учет списанной кредиторской задолженности в разрезе кодов бюджетной классификации РФ, по которым на балансе учреждения учитывалась задолженность кредиторам (соответственно по кодам классификации расходов и источников финансирования дефицита бюджета).

Счет 21 "Основные средства стоимостью до 3000 рублей включительно в эксплуатации". Счет 21 введен Приказом Минфина России от 30.12.2009 N 152н и должен использоваться с 2010 г.

На этом счете учитываются находящиеся в эксплуатации учреждения объекты основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, за исключением объектов библиотечного фонда, драгоценностей и ювелирных изделий, а также объектов недвижимого имущества, в целях обеспечения надлежащего контроля за их движением.

При выявлении недостачи, потерь, хищений объекты основных средств списываются с забалансового учета с отражением расчетов на соответствующем счете аналитического учета счета 020900000 "Расчеты по недостачам" (020901560, 020904560) суммы причиненного ущерба.

Таким образом, основной целью забалансового учета основных средств стоимостью до 3000 руб. является контроль за их сохранностью в течение всего срока полезного использования.

Особый порядок списания стоимости объектов основных средств установлен с 2009 г. для объектов, стоимость которых не превышает 3000 руб. за единицу.

В соответствии с п. 22 Инструкции по бюджетному учету выдача в эксплуатацию объектов основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, за исключением объектов недвижимого имущества и библиотечного фонда, отражается по дебету счета 040101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов", счета 010604340 "Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010100000 "Основные средства" (010104410, 010105410, 010106410, 010109410).

Перечень объектов основных средств, стоимость которых может быть списана подобным образом, является исчерпывающим и включает в себя только машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, а также прочие основные средства.

Одновременно (при выдаче в эксплуатацию) стоимость объектов основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, за исключением объектов недвижимого имущества и библиотечного фонда, отражается на забалансовом счете 21 "Основные средства стоимостью до 3000 рублей включительно в эксплуатации", введенном в План счетов бюджетного учета в 2010 г. На забалансовом счете стоимость таких объектов учитывается до момента их списания или выбытия по иным основаниям.

Данная мера позволяет обеспечить контроль за сохранностью основных средств, а также определить в случае необходимости размер нанесенного ущерба, если соответствующие объекты будут утрачены или испорчены виновными лицами.

Пример. В марте 2010 г. со склада выданы в эксплуатацию часы настенные стоимостью 300 руб. и сроком полезного использования три года.

В бюджетном учете в марте 2010 г. будут оформлены бухгалтерские записи:

Д-т сч. 040101271 К-т сч. 010110410 - 300 руб.;

Д-т сч. (забалансового) 21 - 300 руб.

В марте 2014 г. стоимость часов будет списана с забалансового счета:

К-т сч. 21 - 300 руб.

Счет 22 "Материальные ценности, полученные по централизованному снабжению". Счет предназначен для учета учреждением (грузополучателем) полученных от поставщика материальных ценностей до момента получения грузополучателем Извещения (ф. 0504805) и копий документов поставщика на отправленные ценности в адрес грузополучателя, при этом пользование имуществом до получения указанных документов допускается при наличии разрешения уполномоченного органа исполнительной власти, главного распорядителя бюджетных средств.

Последовательность оформления учетных операций при получении материальных ценностей подробно определена нормами п. 269 Инструкции по бюджетному учету:

Учреждение (грузополучатель) при получении материальных ценностей от поставщика, осуществляющего поставку в рамках заключенного с ним государственного (муниципального) контракта до поступления от государственного (муниципального) заказчика Извещения (ф. 0504805) и прилагаемых к нему документов (акта приема-передачи осуществленных вложений в материальные ценности и (или) копий документов, представленных поставщиком в подтверждение поставки материальных ценностей в адрес учреждения (грузополучателя)), производит принятие к учету материальных ценностей с отражением их на забалансовом счете 22 "Материальные ценности, полученные по централизованному снабжению";

По поступлении Извещения (ф. 0504805) и прилагаемых к нему документов (акта приема-передачи осуществленных вложений в материальные ценности и (или) копий документов, представленных поставщиком в подтверждение поставки материальных ценностей в адрес учреждения (грузополучателя)), учреждение производит отражение в учете корреспонденции, предусмотренных п. 268 Инструкции по бюджетному учету, с одновременным списанием принятого к балансовому учету материальных ценностей с забалансового счета 22 "Материальные ценности, полученные по централизованному снабжению".

Таким образом, на счете 22 фактически учитываются материальные ценности, принятые на ответственное хранение. Отличие от счета 05 состоит в том, что счет 22 открывается и ведется получателем имущества (как правило, бюджетным учреждением).

Счет 23 "Периодические издания для пользования". Необходимость установления особого порядка учета периодических изданий обусловлена общими изменениями правил учета основных средств, в частности объектов библиотечного фонда.

На счете 23 учитываются периодические издания (газеты, журналы и т.п.), приобретаемые учреждением для комплектации библиотечного фонда.

Периодические издания учитываются в условной оценке 1 руб. за 1 объект учета - номер журнала, годовой комплект газеты.

Инструкция по бюджетному учету не уточняет, с какой периодичностью должны оформляться записи по счету 23 . По мнению автора, учету за балансом подлежат фактически поступившие журналы (независимо от того, на какой период времени произведена подписка), а газеты - только после формирования годового комплекта (подшивки или оформления иным образом).

Расходы учреждения, связанные с подпиской на периодические и справочные издания, в том числе для читальных залов библиотек, с учетом доставки подписных изданий, если она предусмотрена в договоре подписки, в системном бюджетном учете отражаются по дебету счета 040101226 - в составе расходов на прочие работы, услуги. В конце года осуществленные расходы списываются за счет источников финансирования. Таким образом, стоимость периодических изданий впоследствии отражается только за балансом.

Списание периодических изданий оформляется Актом о списании исключенной из библиотеки литературы (ф. 0504144) . Причины списания определяются в соответствии с требованиями норм законодательства о библиотечном деле - ветхость, моральное старение и т.п.

Список литературы

1. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 N 145-ФЗ.

2. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 26.01.1996 N 14-ФЗ.

3. Об утверждении Инструкции по бюджетному учету: Приказ Минфина России от 30.12.2008 N 148н.

4. О внесении изменений в Инструкцию по бюджетному учету, утвержденную Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. N 148н: Приказ Минфина России от 30.12.2009 N 152н.

5. О разъяснении отдельных положений Приказа Федерального казначейства от 10.10.2008 N 8н: Письмо Федерального казначейства от 14.04.2009 N 42-7.4-05/5.3-211.

С 1 января 2010 года согласно изменениям, внесенным приказом Минфина России от 30.12.2009 № 152н (далее - приказ № 152н) в Инструкцию по бюджетному учету, утвержденную приказом Минфина России от 30.12.2008 № 148н (далее - Инструкция № 148н), введенные в эксплуатацию объекты основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно, за исключением объектов недвижимого имущества, библиотечного фонда, драгоценностей и ювелирных изделий, подлежат отражению на забалансовом счете 21 "Основные средства стоимостью до 3 000 рублей включительно в эксплуатации" до момента их списания или выбытия по иным основаниям. В настоящей статье методисты фирмы "1С" разъясняют особенности применения новых правил.

Применение забалансового счета 21

Списание или выбытие объекта основных средств с забалансового учета осуществляется на основании:

• Акта о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033);
• Акта о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031).

Списание с забалансового счета производится в порядке, установленном для ценностей, отражаемых в балансе учреждения, и осуществляется одновременно с их выбытием (передачей, ликвидацией, реализацией и др.).

Объекты основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно как имущество, закрепленное за учреждением на праве оперативного управления, подлежат обязательной инвентаризации.

При выявлении недостач, потерь, хищений объекты основных средств списываются с забалансового учета с отражением суммы причиненного ущерба на соответствующем счете аналитического учета счета 020900000 "Расчеты по недостачам":

Дебет 1 209 01 560 Кредит 1 401 01 172 - на сумму рыночной стоимости объектов имущества, по которым выявлена недостача.

Аналитический учет по счету ведется в Карточке количественно-суммового учета материальных ценностей в порядке, установленном учреждением.

Согласно Методическим указаниям по переходу на новые положения Инструкции по бюджетному учету в связи с изменениями, утвержденными приказом № 152н (письмо Минфина России от 01.04.2010 № 02-06-07/1169), учреждение в рамках урегулирования учетных процедур в отношении государственного (муниципального) имущества должно своим правовым актом (приказом, распоряжением) определить порядок осуществления учета указанных объектов на забалансовом счете 21, в том числе порядок учета объектов (принятие, выбытие, списание) в денежном эквиваленте:

• в условной единице: один объект имущества - 1 руб.,
• либо по фактической стоимости объектов (по фактической стоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости объектов).

Методологи Минфина России обращают внимание на то, что учреждение своим распорядительным актом (приказом по учетной политике) должно установить порядок ведения аналитического учета указанных объектов основных средств.

При этом, принимая решение об учетных процедурах указанных объектов и операций по их движению, необходимо предусматривать обязанность обеспечения сохранности государственного (муниципального) имущества и его эффективного использования. Обязательными требованиями ведения аналитического учета для всех учреждений являются:

• учет по номенклатуре объектов;
• учет в разрезе материально ответственных лиц;
• ведение Карточки количественно-суммового учета материальных ценностей.

При этом возможны различные варианты организации аналитического учета:

• аналитический учет осуществляется в разрезе материально ответственных лиц реестровым способом по номенклатуре поступаемых к учету объектов основных средств (с регистрацией в реестре по мере их ввода в эксплуатацию), с отражением в реестре объектов их количества и в условной единице стоимости один объект - 1 руб.;
• аналитический учет осуществляется в разрезе материально ответственных лиц реестровым способом по номенклатуре поступивших к учету объектов основных средств (с регистрацией в реестре по мере их ввода в эксплуатацию), с отражением в реестре объектов их количества и их фактической стоимости.

При этом внутри реестра аналитический учет может быть сгруппирован по следующим группам основных средств: мебель, инвентарь, оборудование, прочие основные средства и т. п.

Если учреждение не установило порядок ведения учета объектов имущества на забалансовом счете 21, такой учет следует осуществлять в разрезе материально ответственных лиц по количеству и фактической стоимости объектов.

Учет на счете 21 в "1С:Бухгалтерии бюджетного учреждения 8"

В программе "1С:Бухгалтерия бюджетного учреждения 8" учет основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно, списанных с учета в момент ввода в эксплуатацию (далее - ОС в оперативном учете), ведется на забалансовом счете 21. К счету 21 открыты субсчета, соответствующие аналитическим счетам счета 101 "Основные средства", на которых объекты ОС учитывались до их списания с учета.

Приказом № 152н уточнено, что основные средства, являющиеся объектами недвижимости, независимо от стоимости отражаются на балансовых счетах. Напомним, что согласно статье 130 ГК РФ объектами недвижимости являются:

• земельные участки;
• участки недр;
• все, что прочно связано с землей, т. е. объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства;
• подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты.

Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество. Поэтому к счету 21 открыты следующие субсчета:
21.04 "Машины и оборудование";
21.05 "Транспортные средства";
21.06 "Производственный и хозяйственный инвентарь";
21.09 "Прочие основные средства".

По счету 21 ведется аналитический учет по номенклатурным группам (по субконто1 "Основные средства"), по материально ответственным лицам и подразделениям (по субконто2 "Центры материальной ответственности"), по видам деятельности (КВД) в количественном и суммовом измерении.

Следует отметить, что в программе учет объектов ОС в оперативном учете предусмотрен по фактической стоимости каждой единицы.

При работе в программе поступление основных средств на счет 21 регистрируется документами по вводу объектов ОС в эксплуатацию: Принятие к учету ОС и НМА, Внутреннее перемещение ОС, Безвозмездное поступление ОС, Оприходование ОС (НМА) на счет 101 (102) с видом операции Оприходование ОС по результатам инвентаризации . Таким образом, объекты ОС принимаются к учету на счет 21 по балансовой стоимости, а не в условной оценке.

В "1С:Бухгалтерии бюджетного учреждения 8" ведется инвентарный учет основных средств, предусмотрен также групповой учет объектов ОС стоимостью до 3 000 руб. включительно. При групповом учете объекты ОС принимаются к учету по стоимости партии. Таким образом, на счете 21 учет ведется по фактической стоимости каждой единицы.

Для оформления и регистрации движения ОС в оперативном учете применяются следующие документы.

Ввод остатков ОС в оперативном учете - предназначен для ввода входящих остатков по счету 21 в начале работы с программой "1С:Бухгалтерия бюджетного учреждения 8".

Внутреннее перемещение ОС в оперативном учете - предназначен для оформления операций внутреннего перемещения ОС, списанных с балансового учета при вводе в эксплуатацию. Из документа можно распечатать Накладную на внутреннее перемещение основных средств (форма № ОС-2) или Требование-накладную М-11 (ф. 0315006).

Списание ОС в оперативном учете - предназначен для оформления операций списания объектов ОС со счета 21 в связи с непригодностью для дальнейшего использования и по другим основаниям. Поскольку причиной списания объекта может быть порча, недостача, потери, хищение, ликвидация, реализация, передача, к документу предусмотрено формирование нескольких печатных форм:
- Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143);
- Акт о приеме-передаче ОС-1б (ф. 0306031);
- Акт о списании групп объектов основных средств ОС-4б (ф. 0306033);
- Требование-накладная М-11 (ф. 0315006);
- Накладная М-15.

Работа с документами ведется в журнале Журнал документов ОС в оперативном учете (меню ОС, НМА, НПА - Основные средства в оперативном учете ). В журнале по кнопке Открыть отчет можно сформировать отчет Оборотная ведомость по ОС в оперативном учете . Также предусмотрено формирование Карточек количественно-суммового учета материальных ценностей по форме 0504041 (меню Бюджетный учет - Регламентированные регистры бюджетного учета ). По счету 21 можно формировать любые стандартные отчеты.

Для оформления данных инвентаризации по форме № 0504087 "Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов", а также для регистрации результатов инвентаризации применяется документ Инвентаризация ОС в оперативном учете (меню ). При выявлении недостач на основании документа вводится документ Списание ОС в оперативном учете . При наличии излишков на основании документа вводится документ Оприходование ОС (НМА) на счет 101 (102) .

Для оформления и регистрации результатов инвентаризации драгоценных металлов, содержащихся в объектах ОС, учитываемых на счете 21, применяется документ Инвентаризация драгметаллов .

Работа с документами Инвентаризация ОС в оперативном учете и Инвентаризация драгметаллов ведется в Журнале инвентаризации (меню ОС, НМА, НПА - Инвентаризация ).

Следует отметить, что в целях обеспечения надлежащего контроля за движением основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно, списанных с балансового учета при передаче в эксплуатацию, ранее в программе "1С:Бухгалтерия бюджетного учреждения 8" был организован их оперативный учет в регистре накопления ОС в оперативном учете .

Для переноса остатков из регистра накопления ОС в оперативном учете на счет 21 при переходе на учет в соответствии с приказом № 152н предусмотрен документ Перенос ОС в оперативном учете (можно открыть из Журнала документов ОС в оперативном учете ).

Любое учреждения, фирма или предприятие для ведения учета ценностей, которые находятся во владении, но не закреплены за объектом правом управления, ведут забалансовые счета, регламентирующиеся VII разделом «Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета…» утвержденного Министром финансов РФ.

Согласно пункту № 332 этой инструкции забалансовый учет в бюджетных учреждениях имеет такой перечень объектов, которые должны входить в реестр:

1. ценности, к которым относятся арендованное недвижимое и движимое имущество, не принадлежащее фирме, однако находящееся в её использовании;
2. учет материальных ценностей, предусмотренных порядком вне балансовых счетов;
3. документация строгой отчетности;
4. награды, подарки;
5. периодические издания и литература в независимости от её стоимости и количества;
6. все средства и объекты стоимостью до 3 тис. рублей, которые введены в эксплуатацию.

Правила ведения забалансового учета в бюджетных структурах

Можно сделать вывод, что в забалансовых счетах отображаются все операции с ценностями в независимости от их поступления и выбытия.

Однако стоит отметить несколько сложностей, которые связаны с ведением учета. Это:

1. Отсутствие регулярной инвентаризации всех ценностей, которые имеет бюджетная организация;
2. Отсутствие четкой документации, в которой отражены все операции с ценностями, относящимися к забалансовому счету;
3. Отсутствие регистров накопительного учета;
4. Большинство учреждений не имеют дело с ведением забалансового учета.

Основная цель забалансового учета

1. Оформления всей документации о поступлении объекта, ценности во владения, использования или выбытии из фирмы;
2. Контроля за имуществом, которое находится во владении учреждения;
3. Для анализа нужд управления организацией, возможного использования объекта для достижения поставленных целей в будущем.

Если восстановить основное средство нельзя или использовать его экономически не целесообразно, объект списывают с учета из-за морального или физического износа. Учтите: это два разных понятия. Отличия – в .

Казенное учреждение не может распоряжаться имуществом, которое закреплено за ним на праве оперативного управления, без согласия собственника (п. 4 ст. 298 Гражданского кодекса РФ). То есть нужно получить согласие, чтобы списать даже старую мебель. Порядок согласования зависит от того, на базе какого имущества создано учреждение: федерального, регионального или муниципального. О том, как правильно списать непригодные активы, расскажем далее.

Что нужно сделать комиссии

Отличий в порядке списания недоамортизированного объекта и имущества с нулевой остаточной стоимостью нет. Учреждению надо создать постоянно действующую комиссию.

Эта комиссия должна:

На заметку

Акт о списании утверждает руководитель казенного учреждения после того, как согласует решение о списании с ГРБС

• осмотреть имущество, подлежащее списанию (при этом проверить данные учетно-технической документации);
• ответить на вопросы: «Целесообразно ли в дальнейшем использовать имущество?», «Можно ли объект восстановить или использовать его отдельные узлы и детали?»;
• определить причины списания имущества (физический или моральный износ, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, длительное неиспользование для управленческих нужд, нарушение условий содержания или эксплуатации, иные причины);
• подготовить акт о списании имущества по установленной форме и сформировать пакет документов в соответствии с перечнем, который утвердил ГРБС.

Чем отличаются моральный и физический износ

Как оформить акт о списании

В зависимости от вида имущества применяют разные формы акта. Для транспортных средств используют форму № 0504105 , для мягкого и хозяйственного инвентаря – форму № 0504143 , для исключенной из библиотеки литературы (с приложением списка) – форму № 0504144 , для других ОС (кроме транспортных) – форму № 0504104 . Пример заполнения первой страницы акта о списании основного средства – в образце 1. Данные формы содержат графу «Заключение комиссии», где нужно отразить причину списания объекта (итог результатов осмотра) (образец 2). Проводить мероприятия, которые указаны в акте (разукомплектование, демонтаж, разбор, утилизацию и т. д.), можно только после его утверждения.

Образец 1. Акт о списании основного средства (стр. 1)

Образец 2. Фрагмент акта о списании основного средства (стр. 2)

Когда имущество отразить на счете 02

Так как правила неоднозначны, перед тем как перевести объект за баланс, узнайте мнение ГРБС на этот счет

Имущество, которое списано с учета, но требует демонтажа, нужно учитывать на забалансовом счете 02 «Материальные ценности, принятые (принимаемые) на хранение». Такая норма содержится в Инструкции № 157н. Однако она неоднозначна. В пунктах и Инструкции № 157н написано иначе. А именно: отразить в бухучете списание объекта со счета 0 101 00 можно только после утверждения акта (то есть просто решения недостаточно) и разборки, демонтажа и т. д. Противоречие налицо.

Мнения экспертов тоже расходятся. Одни говорят, что положения инструкции нелегитимны, так как противоречат друг другу. Другие заявляют, что применять счет 02 нужно, и вот почему. Если имущество не является активом, его надо учитывать за балансом. Например, автомобиль, пока работал, был активом. Попал в ДТП и, по заключению экспертов, не подлежит восстановлению – уже не актив, но продолжает оставаться объектом собственности. Значит, не дожидаясь утверждения акта на списание, его следует перевести за баланс на счет 02.