Методические рекомендации аудиторская выборка. Методы выборочного аудита и определение объема аудиторской выборки

Вне зависимости от того, кто будет проверять предприятие – налоговики или аудиторская компания, они сами вправе принимать решение о том, какие виды и количество аудиторских процедур ими будет использоваться. Аудиторы также самостоятельно принимают решение, будет ли осуществляться сплошная проверка финансово-хозяйственной деятельности или они воспользуются методом аудиторской выборки.

Сплошная проверка производится, когда число элементов, составляющих проверяемую совокупность, невелико или в случаях, когда аудиторская выборка будет менее эффективна.

Метод аудиторской выборки

Аудиторская выборка подразделяется на репрезентативную – когда отбор элементов одинаково вероятен, и нерепрезентативную, элементы которой не могут быть отобраны с одинаковой вероятностью.

Аудиторская выборка является выборочным методом контроля, основывающемся на методах математической статистики и на принципах теории вероятности. Такой подход позволяет получить достоверный результат даже тогда, когда проверке подверглись не все элементы одной статьи отчетности или группы однотипных бухгалтерских проводок. При использовании этого метода аудитор отбирает по определенной закономерности элементы и формирует из них проверяемую совокупность. Такая совокупность может представлять собой отдельные документы, записи о произведенных операциях и пр. Методика аудиторской выборки с успехом используется для оценки целого по его относительно малой части.

Аудиторская выборка - это прием, используемый в аудите, который означает, что аудиторские процедуры применяются не ко всем элементам проверяемой статьи или группе однотипных операций . Выборка дает возможность получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик отобранных элементов, чтобы сформировать (или помочь сформировать) выводы о всей совокупности, из которой она произведена (генеральной совокупности).

Общий порядок использования выборки в ходе аудита регламентирован Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности N 16 "Аудиторская выборка" . Аудиторские организации, как правило, разрабатывают внутренние стандарты и методики, конкретизирующие тот или иной подход к построению аудиторской выборки на практике.

При проверке определенного участка учета аудитор в первую очередь должен принять решение использовать в работе выборочную проверку или сплошную. Сплошная проверка, т.е. стопроцентное изучение всех элементов проверяемой совокупности, на практике применяется редко. Во-первых, потому, что целью аудитора не является подтверждение каждой операции клиента, а во-вторых, сплошная проверка ведет к необоснованному увеличению стоимости из-за больших затрат времени на ее проведение. Применение сплошной проверки может быть обоснованным в случаях, когда:

Генеральная совокупность (полный набор элементов, в отношении которых аудитор хочет сделать выводы) состоит из небольшого количества элементов большой стоимости. Например, если в составе нематериальных активов представлены три объекта, каждый из которых имеет значительную стоимость;

Неотъемлемый риск и риск средств контроля являются высокими, а другие средства не позволяют получить надлежащие аудиторские доказательства. Допустим, аудитор установил, что риск появления ошибки по статье "Материалы" является высоким в связи со сложностью совершаемых операций, а система внутреннего контроля организации функционирует ненадлежащим образом. В таком случае для правильного выражения мнения относительно статьи "Материалы" аудитору необходимо проверить все операции данного раздела;

Повторяющийся характер расчетов или иных процессов, осуществляемых с помощью компьютерной системы бухгалтерского учета, делает сплошную проверку эффективной с точки зрения соотношения затрат и результатов.

Во всех остальных случаях целесообразно использовать выборочную проверку.

Повышение эффективности проверки достигается помимо прочего применением стратификации - деления генеральной совокупности на подмножества, каждая из которых представляет собой группу элементов со сходными характеристиками. Аудитор может, например, разделить на страты:

Материалы - по местам их хранения;

Основные средства - по группам амортизации;

Выручку - по видам реализуемых товаров (работ, услуг);

Дебиторскую задолженность - по срокам возникновения.

Стратифицировать генеральную совокупность можно по любым признакам в зависимости от целей аудитора. В отношении каждой страты аудитор вправе строить самостоятельную выборку и применять различные процедуры получения аудиторских доказательств. Отдельные страты могут подвергаться сплошной проверке.

Например, остаток материалов проверяемой организации на конец отчетного периода составил 1000000 руб., аудитор стратифицировал материалы по местам хранения:

На складе - 600 000 руб.;

Переданные на хранение сторонним организациям - 390 000 руб.;

Переданные в переработку сторонней организации - 10 000 руб.

Исходя из представленной структуры, можно предположить, что для подтверждения предпосылки существования аудитор будет строить выборку отдельно для каждой страты и использовать различные способы получения аудиторских доказательств, например:

Выборочный пересчет и проверку последующего выбытия - для материалов на складе;

Запросы третьим лицам и подтверждения - для материалов, переданных на хранение сторонним организациям.

От проверки существования материалов, переданных в переработку, аудитор может отказаться ввиду незначительности суммы по данной страте.

Построение аудиторской выборки

Для построения выборки аудиторы используют различные методы, которые можно разделить на две группы: статистические и нестатистические.

Статистический подход к выборке характеризуется использованием случайного отбора элементов и применением теории вероятности для оценки результатов выборки (включая оценку риска, связанного с использованием выборки). Именно использование статистических методов позволяет получить репрезентативную выборку, т.е. набор элементов, свойства которых полностью отражают свойства генеральной совокупности.

Подробно ознакомиться с многообразием и спецификой статистических методов выборки можно, лишь серьезно изучив курс статистики.

Рассмотрим несколько общих методов, используемых чаще всего. Один из них носит название случайного отбора. Случайный не значит первый попавшийся, принцип случайности заключается в том, что каждый элемент генеральной совокупности имеет равную и отличную от нуля вероятность попасть в выборку. Для этого из перечня элементов генеральной совокупности выбираются объекты с использованием генератора случайных чисел. Он может быть представлен в виде программного продукта, некоторые аудиторы используют таблицы случайных чисел.

Например, для проведения проверки существования дебиторской задолженности на отчетную дату аудитор получил полный перечень дебиторов с указанием остатка суммы задолженности (табл.4):

Таблица №4

Предположим, что аудитору необходимо проверить 6 контрагентов. Для этого он с помощью специальной программы генерирует 6 случайных чисел, которые будут приняты за номер дебитора в таблице.

В результате в выборку могут попасть, например, дебиторы № 18, 224, 39, 206, 52, 271.

Другой метод построения выборки именуется систематическим отбором. Такой отбор отличается от случайного тем, что с помощью генератора случайных чисел определяется только один элемент выборки, который является ее исходной точкой. Остальные элементы отбираются через равные промежутки (шаг выборки) от исходной точки. Шаг исчисляют делением объема генеральной совокупности на объем выборочной. Начало отбора определяется случайно в пределах шага выборки.

Для иллюстрации данного метода воспользуемся условиями примера 2. Объем генеральной совокупности - 300 элементов, необходимый объем выборки установлен аудитором в размере 6 элементов. Следовательно, шаг выборки равен 50 (300/6). Первый элемент отбирается с помощью генератора случайных чисел в диапазоне от 1 до 50, предположим, что это элемент № 17. Начиная с него в выборку, будет отобран каждый 50-й элемент совокупности (17 + 50 = 67, 69 + 50 = 119, 119 + 50 = 169 и т.д.).

И случайный, и систематический отборы являются статистическими методами выборки. При использовании таких методов аудитор получает репрезентативную выборку, т.е. выборку, которая полностью отражает все свойства генеральной совокупности и результаты которой могут быть распространены без больших погрешностей на всю генеральную совокупность.

Еще один метод построения выборки, часто используемый аудиторами в работе, - бессистемный отбор. В этом случае элементы выбираются без какой-либо систематизации и без использования случайных чисел. Такой способ опасен тем, что избежать предвзятости на практике довольно сложно, аудитор, сам того не замечая, будет обращать больше внимания на крупные числа, на "круглые" суммы, на записи в самом начале и в самом конце страницы, в результате чего репрезентативность такой выборки вызывает сомнение. Именно поэтому бессистемный отбор не является статистической выборкой.

Также на практике часто применяется так называемый отбор элементов блоками, т.е. выбор смежных элементов генеральной совокупности. При таком способе аудитор может, например, отобрать документы или операции по какому-либо участку учета за определенный месяц. Данный способ также не может являться основным методом построения выборки. Ведь большинство генеральных совокупностей структурировано таким образом, что последовательно расположенные элементы чаще всего имеют сходные характеристики, отличающиеся от характеристик других элементов, что не позволяет аудитору сформировать репрезентативную выборку.

Еще один популярный способ, применяемый в аудите при отборе элементов для проверки, - отбор специфических элементов. Ими могут быть:

Ключевые элементы, которые имеют высокую стоимость или являются подозрительными, необычными, в особой мере подверженными риску либо ранее были связаны с ошибками;

Элементы, превышающие определенную величину, устанавливаемую аудитором самостоятельно исходя из профессионального суждения;

Элементы для получения информации или проверки процедур - отдельные элементы, проверяемые для получения информации по отдельным вопросам бухгалтерского учета и внутреннего контроля или чтобы определить, выполняется ли аудируемым лицом конкретная процедура.

Отбирая специфические элементы, аудитор основывается на своем понимании деятельности аудируемого лица, оценках неотъемлемого риска и риска средств контроля. Перед отбором аудитору необходимо получить понимание характеристик и особенностей генеральной совокупности.

Несмотря на то, что проверка специфических элементов может быть эффективным средством получения аудиторских доказательств, следует помнить: выбранная совокупность специфических элементов не является репрезентативной выборкой, так как выводы по результатам процедур, применяемых к отобранным таким способом элементам, не могут быть распространены на всю генеральную совокупность.

Допустим, выручка организации за проверяемый период составила 10 000 000 руб. Аудитор отобрал для проверки, следующие специфические элементы (на общую сумму 2 600 000 руб.):

- три самые крупные операции по отгрузке на общую сумму 2 100 000 руб.;

- две подозрительные операции (отгрузки аффилированному лицу на особых условиях) на общую сумму 500 000 руб.

По результатам проверки отобранных элементов выявлено занижение выручки за проверяемый период на общую сумму 300 000 руб. Аудитор не может распространить выявленные нарушения на оставшуюся часть выручки (7 400 000 руб.). Если оставшаяся часть является существенной, в отношении нее также необходимо провести определенные процедуры с целью получения аудиторских доказательств.

Объем выборки

Определение объема выборки представляет собой один из основных этапов ее формирования. Определять объем выборки аудитор может по-разному в зависимости о того, статистические или нестатистические методы используются в работе. При использовании нестатистических методов объем выборки определяется аудитором на основе профессионального суждения с учетом следующих зависимостей.

1. Чем выше аудитор оценивает неотъемлемый риск, тем больше должен быть объем отобранной совокупности. Неотъемлемый риск означает подверженность остатка средств на счетах или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

2. Чем выше оценка аудитором риска средств внутреннего контроля, тем больше должен быть объем отобранной совокупности. Риск средств контроля - это риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

3. Чем больше аудитор полагается на другие процедуры проверки по существу (детальные тесты хозяйственных операций и оборотов по счетам бухгалтерского учета либо аналитические процедуры) применительно к конкретному остатку по счету бухгалтерского учета или конкретной группе однотипных операций, тем меньшей уверенности аудитор будет требовать от выборочной проверки и, следовательно, тем меньше может быть объем отобранной совокупности.

4. Чем больше аудитор должен быть уверен в том, что результаты проверки элементов отобранной совокупности являются реально показательными с точки зрения фактического значения ошибки, допущенной в генеральной совокупности, тем больше должен быть объем отобранной совокупности.

5. Чем ниже значение общей ошибки, которую готов принять аудитор, тем больше должен быть объем отобранной совокупности.

6. Чем больше значение ошибки, которую аудитор предполагает выявить в генеральной совокупности, тем больше должен быть объем отобранной совокупности, чтобы дать разумную оценку действительному уровню ошибок в генеральной совокупности.

7. Надлежащая стратификация генеральной совокупности позволяет уменьшить объем выборки.

8. Число элементов генеральной совокупности фактически не влияет на объем выборки. При большой генеральной совокупности действительный объем ее оказывает лишь незначительное влияние на объем отобранной совокупности. При небольшой генеральной совокупности аудиторская выборка нередко является не столь эффективной, как альтернативные методы получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

При применении статистической выборки объем отобранной совокупности может определяться на основании подходов теории вероятности и математической статистики. Для примера рассмотрим один из возможных методов определения объема выборки, применяемых аудиторами в США (Стандарт по выборке SAS N 39).

Данный способ предлагает использовать для определения объема выборки (Е) следующую формулу:

E = V x F / M,

где V - стоимость генеральной совокупности;

F - фактор уверенности;

M - допустимая ошибка.

Значение фактора уверенности определяется по таблице (табл.5):

Таблица №5

Допустимая ошибка - это максимальный размер ошибки генеральной совокупности, которую аудитор считает приемлемой.

Например, остаток по какому-либо счету бухгалтерского учета составляет 4 000 000 руб. Аудитор хочет быть на 90% уверен, что искажения генеральной совокупности, превышающие 200 000 руб., будут найдены.

Используя формулу, определим объем выборки.

4 000 000 руб. x 2,31 / 200 000 руб. = 46 элементов.

Анализ результатов выборочной проверки и распространение ошибок

Проведя процедуры проверки и обнаружив ошибки, аудитор должен проанализировать их характер и причину. Ошибки могут быть следующими.

1. Аномальными - ошибка произошла вследствие единичного случая и не может произойти повторно (за исключением некоторых ситуаций), а значит, не является репрезентативной ошибкой с точки зрения проверяемой генеральной совокупности. Пример - ошибка, вызванная сбоем в работе электронно-вычислительной техники, который имел место лишь однажды в течение некоторого периода времени. В данном случае аудитор оценивает последствия указанного сбоя (например, путем изучения конкретных операций, обработанных в течение этого дня) и анализирует влияние причин такого сбоя на аудиторские процедуры и выводы. Другой пример - ошибка, которая вызвана применением неправильной формулы при вычислении всех значений стоимости материально-производственных запасов в каком-либо конкретном подразделении аудируемого лица. Для признания ошибки аномальной, аудитор должен удостовериться, что во всех других подразделениях использовалась правильная формула.

2. Характерными для определенных объектов - аудитор может обнаружить, что у многих из выявленных ошибок есть общие характеристики (например, вид или место совершения операции, участок производства, период). В данных обстоятельствах аудитор чаще всего принимает решение выявить все элементы генеральной совокупности, которые обладают этой общей характеристикой, и проводит аудиторские процедуры применительно к такой страте. Следует помнить и о том, что подобные ошибки могут быть умышленными и указывать на возможность недобросовестных действий.

По результатам аудиторских процедур проверки по существу аудитор должен экстраполировать (распространить) ошибки, выявленные в отобранной совокупности, оценивая их полную возможную величину во всей генеральной совокупности. Это делается для того, чтобы получить обобщенное представление размера ошибок и сравнить его с допустимой ошибкой и уровнем существенности.

Распространение выявленных ошибок происходит следующим образом.

1. Ошибки, которые обнаружены в элементах репрезентативной выборки, распространяются на всю генеральную совокупность. Если обороты по счету бухгалтерского учета или группа однотипных операций были подразделены на страты, то экстраполяция ошибок проводится отдельно по каждой страте. Для распространения ошибок, обнаруженных по элементам репрезентативной выборки, аудитору следует разделить сумму ошибок, обнаруженных в этой выборке, на суммарную стоимость ее проверенных элементов и умножить результат на суммарную стоимость всех элементов представительной совокупности.

2. Ошибки, обнаруженные в элементах нерепрезентативной выборки, в частности по специфическим элементам, учитываются в фактически найденном размере и распространению не подлежат.

3. Аномальные ошибки также исключаются при экстраполяции и принимаются в дополнение к оценке полной величины ошибок, не являющихся аномальными.

По результатам анализа выявленных ошибок аудитор может:

Обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки;

Видоизменить запланированные аудиторские процедуры;

Рассмотреть влияние результатов проверки отобранной совокупности на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.

Последствия выявленных ошибок и искажений аудитор оценивает в соответствии с ПСАД № 4.

При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной. Аудитору, который пришел к выводу, что искажения могут оказаться существенными, необходимо снизить аудиторский риск, проведя дополнительные аудиторские процедуры, или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Когда руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, ему следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении».

Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но не исправленными, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лица внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

Подводя итоги, можно сказать, что использование выборки в аудите - сложный, но необходимый элемент , требующий от аудитора специальных знаний и навыков, владение которыми позволяет максимально повысить эффективность проверки. Результаты аудита, в том числе и мнение, выражаемое аудитором о достоверности бухгалтерской отчетности, во многом зависят от того, насколько качественно была построена выборка и насколько верно оценены результаты выборочной проверки.

Документирование

Согласно ФПСАД N 2 все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудит проводился в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности; должны быть документально оформлены . При этом рабочие документы должны составляться аудитором в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита.

Аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование всех важных моментов, по которым аудитору необходимо выразить профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. В тех случаях, когда аудитор проводил рассмотрение сложных принципиальных вопросов или высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональное суждение, в рабочие документы следует включать факты, которые были известны аудитору на момент формулирования выводов, и необходимую аргументацию.

Рабочие документы используют при планировании и проведении аудиторской проверки, при текущем контроле и проверке выполненной аудитором работы, а также для фиксирования аудиторских документов. Рабочие документы разрабатываются аудитором самостоятельно, они должны содержать обязательные реквизиты и свою кодировку.

По окончании аудиторской проверки вся рабочая документация, аудиторский отчет и заключение комплектуются в отдельную папку в порядке идентификационных номеров, которая сдается на хранение ответственному работнику аудиторской организации, назначенному приказом руководителя. При этом необходимо убедиться, что все рабочие документы оформлены аккуратно, на бумажных носителях и средствами, обеспечивающими сохранность записей не менее 5 лет, а информация, содержащаяся в них, легко читаема, однозначна.

Рабочая документация подлежит хранению в аудиторской организации не менее 5 лет с момента окончания проверки в специально оборудованных металлических шкафах или сейфах, закрываемых на ключ.

Укомплектованный файл рабочей документации, включая отчет по проверке и выданное аудиторское заключение, регистрируется в реестре, который ведется в электронном виде и должен распечатываться не реже одного раза в полгода. В случае пропажи или порчи рабочей документации руководитель аудиторской организации может назначить служебное расследование. Результаты служебного расследования оформляются соответствующим актом.

Сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению. Рабочая документация, созданная в процессе аудита, является собственностью , а аудиторская организация не обязана предоставлять рабочую документацию клиенту, и не имеет права и не обязана предоставлять рабочую документацию другим лицам, включая налоговые и иные государственные органы, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством РФ. Изъятие рабочей документации у аудиторской организации может производиться только уполномоченными на то органами в случаях и порядке, прямо установленных законодательством РФ.

Аудиторская выборка - это применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы одно­типных операций. Она дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка.

В отношении изучаемой совокупности в аудите различают понятия генеральной совокупности, элементов выборки и стратифи­кации.

Генеральная совокупность представляет собой полный набор элементов, из которых аудитор отбирает совокупность и в отношении которой он хочет сделать выводы. Она должна быть надлежащей с точки зрения цели про­цедуры выборки, а также полной.

Элементы выборки - индивидуальные элементы, отражаемые в учете и составляющие генеральную совокупность. Это могут быть натуральные объекты (напри­мер, однотипные первичные учетные документы) или показатели в денежном выра­жении.

Аудитор может подразделить генеральную совокупность на стра­ты, т.е. подмножества. В таком случае каждая страта проверяется отдельно. Процесс деления генеральной совокупности на страты, каж­дая из которых представляет собой группу элементов выборки со сход­ными характеристиками, называетсястратификацией. При стратифи­кации аудитору необходимо обеспечить, чтобы каждый элемент выбор­ки мог быть включен только в одну страту.

Ошибки, различаемые в аудиторской выборке

Риск выборки возникает, когда вывод аудитора, сделанныйна основе отобранной совокупности, отличается от вывода, который мог быть сделан, если к генеральной совокупности в целом были бы приме­нены идентичных процедур аудита.

Математическим дополнением указанных рисков являются так называемые уровни доверия , например:

высокому риску соответствует низкий уровень доверия;

среднему риску соответствует средний уровень доверия;

низкому риску соответствует высокий уровень доверия.

Риск, не связанный с использованием аудиторской выборки, является следстви­ем факторов, которые приводят аудитора к ошибочному выводу по любым причинам, кроме тех, которые связаны с объемом выборки (т.е. числом отбираемых для проверки элементов).

Различают следующие виды отбора элементов :

1. представительная (репрезентативная) - элементы ее генераль­ной совокупности имеют равную вероятность быть отобранными;

2. непредставительная (нерепрезентативная) - элементы ее гене­ральной совокупности не имеют равную вероятность быть отобран­ными. Аудитор полагается на свое профессиональное суждение при отборе элементов.

Различают следу­ ющие методы отбора элементов (аудитор может произвести):

Отбор всех элементов (сплошная проверка) - не применяют при проведении тестов средств внутреннего контроля, его используют в отношении аудиторских про­цедур проверок по существу.

Отбор специфических (определенных) элементов - предполагает отбор специфических элементов.

Раз­личают специфические элементы наибольшей стоимости и ключевые элементы.

Отбор отдельных элементов (формирование аудиторской выборки) - представляет собой отбор элементов для построе­ния представительной выборки.

Прежде чем отобрать элементы, необ­ ходимо определить объем выборки .

Выбор метода или сочетания методов отбора элементов зависит от обстоятельств проверки, в частности аудиторского риска и эффек­тивности аудита.

Факторы, влияющие на объем выборки:

Выборка является основой тестирования средств внутреннего кон­троля и процедур проверки по существу.

для тестирования средств внутреннего контроля:

Число элементов выборки , которая состоит из элементов,осно­ ванных на сальдо счетов , определяют по следующей формуле:

ЭВ = ((ОС – ЭН – ЭК) * КП) / 0,75УС

где ОС - общий объем проверяемой совокупности в стоимостном (денеж­ном) выражении;

ЭН - суммарное стоимостное (денежное) выражение элементов наи­большей стоимости (превышающих планируемый уровень существенности);

ЭК - суммарное стоимостное (денежное) выражение ключевых элементов (существенны качественно и количественно);

КП - коэффициент проверки;

УС - уровень существенности.

Значения коэффициента проверки, используемого при определе­нии элементов выборки в зависимости от состояния систем бухгал­терского учета и внутреннего контроля аудируемого лица.Значение КП: 0,7 (когда не выявлены ошибки по счетам БУ, а оценка СВК отвечает необходимым требованиям); 2 (обнаружены ошибки по счетам БУ, а СВК отвечает необходимым требованиям); 3 (выявлены потенциальные ошибки по счетам БУ и нет доверия к СВК).

Факторы, влияющие на объем отобранной совокупности

для проверки по существу:

При определении элементов выборки для отбора по номеру докумен­ та используется следующая формула (при условии, что наибольшие и ключевые значения в изучаемой совокупности отсутствуют):

ЭВ = (ГС * КП) / УС

где ГС - общее число документов генеральной совокупности.

В этом случае аудируемое лицо должно обеспечить выполнение требования обязательного присвоения номера всем первичным учетным документам.

Выборка может быть отобрана следующими методами:

1. Бессистемный отбор – проводится без применения какой-либо систематизации, его используют в нерепрезентативной выборке, где произвольно отбираются и оцениваются какие-либо особо важные позиции, как правило, на основаниипрофессионального суждения аудитора, его опыта и интуиции.

2. Случайный метод - используетсяс татистическая выборка, базирующаяся на теории вероятностей, при использовании которой должны соблюдаться репрезентативность и принцип случайности выборки. При его применении достаточно высока уверенность, что все элементы множества отобраны с одинаковой вероятностью.

Построение выборки случайным отбором проводится с использованием таблицы или генератора случайных чисел. Номер документа элементов, попавших в выборку случайным отбором, определяют по формуле:

НД = (ЗК - ЗН) * СЧ + ЗН

где ЗК - значение конечное, т.е. номер последнего документа генеральное совокупности;

ЗН - значение начальное, т.е. номер первого документа генеральной совокупности;

СЧ - случайное число.

Числа берут из таблицы случайных чисел. Первое число выбира­ют случайно, а следующие числа - по порядку, т.е. по столбцу или строке.

2) Систематический метод отбора состоит в выборе элементов из генеральной совокупности через определенный интервал между двумя отборами.

Интервал определяют по следующей формуле:

ИНТ = (ЗК – ЗН) / ЭВ или ИНТ = ЗК / (ЭВ – 1)

где ЭВ - число элементов выборки без учета элементов наибольшей сто­имости, т.е. ключевых элементов.

Для построения статистической выборки с использованием интервала стартовая точка, т.е. первый номер документа, попавшего в выборку, определяется случайным отбором по формуле:

СТ = ИНТ * СЧ + ЗН

Номера других документов, попавших в выборку, вычисляют по следующей формуле:

НД = СТ + ИНТ * (а -1)

где а - порядковый номер элемента выборки

Для любой выборки аудитор обязан:

Анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку;

Экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность;

Оценивать риск выборки.

Полная прогнозная величина ошибки определяется по формуле:

ОШп = Ошв * ((ОС – ЭН – ЭК) / СЭВ) + ОШн + ОШк

где ОШ В - фактическая величина ошибок, выявленная при выборке;

ОС - общий объем проверяемой совокупности;

ЭН - сумма стоимости элементов наибольшей стоимости;

ЭК - сумма стоимости ключевых элементов (т.е. имеющих большую вероятность наличия искажений);

СЭВ - суммарная стоимость элементов выборки;

ОШн - фактическая величина ошибок при проверке элементов наиболь­шей стоимости;

ОШк - фактическая величина ошибок при проверке ключевых элементов.

В зависимости от соотношения величины полной прогнозной ошибки и уровня существенности возможны различные действия ауди­тора

Зависимость действий аудитора от величины полной прогнозной ошибки*

Анализ ошибок, выявленных при проверке выборки, позволяет определить тип ошибки и причины их возникновения, что будет способствовать их устранению в последующем.

1. Общие положения

Настоящее правило (стандарт) подготовлено для внутрифирменной регламентации аудиторской деятельности Полного консультационно-аудиторского товарищества "АВДЕЕВ и К о ". Документ разработан на основе правила (стандарта) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка" (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6) и соответствует Временным правилам аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденным Указом Президента Российской Федерации N 2263 от 22 декабря 1993 г.

Целью внутрифирменного правила (стандарта) является установление требований проведения аудиторской проверки в части правил выборки данных из проверяемой совокупности и оценки результатов полученной таким образом информации.

Требования данного внутрифирменного правила (стандарта) являются обязательными для всех работников ПКАТ "АВДЕЕВ и К о " при осуществлении аудита, предусматривающего подготовку официального аудиторского заключения, за исключением тех его положений, где прямо указано, что они носят рекомендательный характер.

Требования данного внутрифирменного правила (стандарта) носят рекомендательный характер при проведении аудита, не предусматривающего подготовку по ее результатам официального аудиторского заключения, а также при оказании сопутствующих аудиту услуг.

Ввиду слабой достоверности, которую обеспечивают табличные и математические методы определения объема выборки, допускается способ определение объема выборки, основанный на профессиональном мнении аудитора. При этом аудитор не прибегает к специальным расчетам, а устанавливает объем выборки субъективно с учетом всех влияющих на объем выборки факторов. Пример факторов, влияющих на объем выборки приведен в приложении .

Установленный объем выборки не является окончательным. После изучения отобранных элементов аудитор может пересмотреть объем выборки и провести дополнительное исследование.

Стратификация

Важным прием выборочной аудиторской проверки, с помощью которого можно влиять на объем выборки, является стратификация. Стратификация - это разделение генеральной совокупности по какому-либо признаку.

Использование стратификации позволяет не только вычленить из совокупности наиболее важные элементы для их сплошной проверки, но и обеспечивает большую однородность элементов внутри полученных групп, что позволяет снизить объем выборки.

Данный прием предполагает деление генеральной совокупности на несколько взаимоисключающих категорий, или групп. Только после этого в каждой из групп проводят выборку.

Разбивка совокупности на группы преследует цель достижения большей эффективности. Если совокупность поддается разбивке на группы так, что внутри каждой из них оказываются относительно однородные элементы, то для достижения тех же целей аудита можно использовать меньший объем выборки.

Обычно за основу стратификации берут стоимость элемента, хотя аудитор может ориентироваться и на местоположение, тип операции, дату счета либо иной другой признак. В большинстве случаев самые значительные по стоимости элементы подвергаются 100 процентной проверке.

• наиболее крупные элементы (объекты учета), т. е. такие, которые имеют наибольшее сальдо на отчетную дату;
• элементы, в которых по профессиональному суждению аудитора наиболее высока вероятность ошибки или искажения;
• прочие элементы.

Примеры применения стратификации приведены в приложении .

Библиографическое описание:

Нестеров А.К. Методы выборочного аудита и определение объема аудиторской выборки [Электронный ресурс] // Образовательная энциклопедия сайт

Методы выборочного аудита напрямую влияют на обеспечение репрезентативности аудиторской выборки при ее формировании. Рассмотрим методы отбора совокупности и прикладные аспекты определения объема выборки при проведении аудита.

Стандарт №16 "Аудиторская выборка" предусматривает два подхода к проведению выборочной проверки:

1. Cтатистический подход, в рамках которого может применяться случайный отбор тестируемой совокупности или теория вероятности для оценки результатов выборки, включая оценку риска, связанного с использованием аудиторской выборки;
2. Нестатистический подход, т.е. любой подход, который не соответствует характеристикам статистического подхода.

Выбор подхода определяется аудитором, который должен исходить из своего профессионального суждения. Основным критерием стандарт выделяет получение достаточных надлежащих аудиторских доказательств в конкретных обстоятельствах. Кроме того, предусматривается возможность частичное использование статистического подхода, т.е. его отдельных составляющих, например, случайный отбор элементов на основании полученных с помощью средств электронно-вычислительной техники случайных чисел.

Методы выборочного аудита

Для формирования выборки аудитор должен определить совокупность проверяемых данных, отбираемые элементы и способы их отбора. При отборе совокупности данных обычно исходят из того, что "нужно проверить совокупность элементов, соответствующих сальдо или обороту по определенному счету бухгалтерского учета" . В рамках стратификации совокупность элементов может быть разделена на несколько подсовокупностей, каждая из которых проверяется потом раздельно.

В соответствии со стандартом №16 используемые для обеспечения репрезентативности выборки методы отбора совокупности включают в себя случайный отбор, систематический отбор, бессистемный отбор и (таблица 1).

Следует отметить, что решение о применении того или иного метода отбора совокупности аудитор принимает на основе своего профессионального опыта. Учитывая стратификацию, проверка также осуществляется на основе выделения в отдельную группу операций, связанных с элементами по определенному признаку. Например, могут быть раздельно выделены основные средства и нематериальные активы. При выборочной проверке оборотных активов может осуществляться распределение их по субсчетам. При проверке операций по реализации товаров и услуг распределение может быть осуществлено по клиентам или на основе группировки видов продукции.

Использование методов отбора совокупности имеет свои отличительные особенности исходя из специфики проверяемого участка учета. Например, необходимо сделать аудиторскую выборку из совокупности дебиторской задолженности организации по клиентам (таблица 2).

Случайный отбор

Случайный отбор осуществляется исходя из того, что любая комбинация в выборке может быть выбрана с равной вероятностью. Процедура должно исключить возможность целенаправленного или подсознательного подхода, чтобы минимизировать вероятность ошибки в выборке по сравнению с другими методами. При использовании данного метода выбор клиентов для проверки может осуществляться с помощью случайных чисел или случайного выбора при использовании программных комплексов или табличных процессоров.

В соответствии со стандартом №16 "Аудиторская выборка"

Объем выборки может определяться с применением специальных формул, полученных на основе теории вероятности и математической статистики, либо определяться на основе профессионального суждения аудитора.

Примеры факторов, влияющих на объем отобранной совокупности для тестирования средств внутреннего контроля, приведены в приложениях к стандарту №16 "Аудиторская выборка".

Случайный выбор из диапазона производится с помощью соответствующей функции, которая возвращает заданное количество клиентов из имеющейся совокупности. В данном случае могут быть отобраны, например, следующие номера клиентов: 2, 3, 7, 12, 14, 15, 19.

Случайные числа могут быть сгенерированы, например, с помощью табличного процессора Excel с использованием функции "СЛЧИС", которая возвращает равномерно распределенное число в диапазоне от 0 до 1, которое изменяется при каждом пересчете.

Например, нужно отобрать 7 клиентов. Для этого с помощью функции "СЛЧИС" можно вернуть 30 случайных чисел. Далее случайным образом выбирается начальное случайное число, за которым следуют еще шесть случайных чисел. Номер каждого из семи проверяемых клиентов определяется по формуле:

Н = (Кон – Нач) * Ч + Нач, (1)

где Н – номер отбираемого элемента (округляется до целого числа);

Ч – случайное число.

Соответственно в результате будет получена следующая выборка для проведения аудиторской проверки (таблица 3).

Таким образом, данный метод сводится к построению массива случайных чисел, выбору начальной точки из его последовательности, установление характера выбора случайных чисел и определение соответствия случайного числа с конкретным элементом совокупности, что предопределяет его выбор для проведения проверки.

Систематический отбор

Систематический отбор предполагает, что элементы совокупности будут отобраны согласно заданному интервалу. Например, если отбирать каждого 3 клиента, то будут выбраны клиенты: 3, 6, 9, 12, 15, 18, 20 (последний элемент выбирается в случае окончания диапазона).

Альтернативным вариантом является определение интервала на основе количества элементов выборки по формуле:

И = (Кон – Нач) / Э (2)

где И – интервал выборки;

Нач – начальное значение диапазона;

Кон – конечное значение диапазона;

Э – количество элементов.

Точка выборки может быть определена исходя из формулы:

Т = И * Ч + Нач (3)

где Т – точка выборки;

И – интервал выборки;

Нач – начальное значение диапазона;

Ч – случайное число.

Данный подход применяется, если диапазон элементов достаточно большой и нумерация элементов находится в произвольной порядковой нумерации.

Еще одним вариантом систематического отбора является метод вероятности относительно объема, который может применяться в тех случаях, когда вероятность отбора каждой единицы зависит от ее размера. В данном случае приоритет отдается наибольшим величинам, в рамках которых вероятность нахождения ошибки может быть выше по сравнению с небольшими суммами. Например, в таблице 2 у клиентов с порядковым номером 11 и 20 вероятность быть отобранными примерно в 4,5 раза больше, чем у клиента с номером 3, так как задолженность в 76000 руб. и 68000 руб. почти в 4,5 раза больше чем 17000 руб.

Бессистемный отбор

Бессистемный отбор предполагает произведение выборки без какой-либо системы, т.е. может применяться в тех случаях, когда совокупность проверяемых элементов неупорядочена и отсутствует массив случайных чисел. Например, путем простого случайного выбора номеров из приведенного в таблице 2 списка клиентов аудитор может принять решение проверить семь клиентов с порядковыми номерами 4, 5, 8, 11, 16, 19, 20.

Бессистемный отбор не применяется при использовании статистического подхода к проведению выборочной проверки.

Отбор элементов для проверки блоками

Отбор элементов для проверки блоками предполагает формирование выборки путем выбора смежных элементов совокупности, т.е. выбор первой единицы однозначно предопределяет выбор всех остальных элементов. Например, можно отобрать для проверки первичные документы по учету дебиторской задолженности, которые относятся к конкретному месяцу. Вместе с тем данный метод не является основным для отбора совокупности элементов для проверки, так как большинство проверяемых совокупностей структурированы таким образом, что смежные элементы предположительно могут иметь схожие параметры, следовательно значимые выводы аудитора о всей совокупности могут быть искажены, что повлияет на аудиторское заключение.

Поэтому метод отбора элементов для проверки блоками применяется на практике очень редко, хотя при наличии возможности детальной стратификации может применяться в отношении отдельных групп операций.

Оправдано применение данного метода также при временной группировке элементов. В этом случае первичные документы по участку учета разбиваются по временным периодам на несколько блоков, из которых аудитор отбирает блоки за 7-10 периодов. "В частности, отбор блока элементов целесообразен в том случае, когда генеральная совокупность состоит из элементов, повторяющихся с определенной периодичностью (например, операции начисления заработной платы и удержаний из нее и др.)" . Повторяющаяся ошибка может возникать в случае незнания или неправильного применения бухгалтерией нормативных актов.

Метод отбора совокупности по профессиональным суждениям

Отдельно следует отметить метод отбора совокупности по профессиональным суждениям. В рамках данного метода, который применяется в условиях отсутствия гарантированной объективности и репрезентативности выборки элементов, аудитор опирается на свой профессиональный опыт и выбирает для проверки в первую очередь нетиповые или нетипичные для организации операции, в которых с наибольшей вероятностью могут быть ошибки, неточности. В результате повышается достоверность значимых выводов аудитора в отношении всей совокупности и содержательная часть аудиторского заключения.

Риск аудиторской выборки

"При определении объема (размера) выборки аудитор должен установить риск выборки, допустимую и ожидаемую ошибки" .

Риск выборки является принципиально неотъемлемой частью выборочной проверки, так как возникает по причине того, что проверке подвергается не вся генеральная совокупность. Стандарт №16 "Аудиторская выборка" дает такое определение:

Риск аудиторской выборки – субъективно определяемая аудитором вероятность того, что его мнение по результатам проведения аудиторской выборки будет существенно отличаться от того, к которому он пришел бы полностью, изучив всю проверяемую совокупность.

Риск выборки включен в модель определения аудиторского риска:

АР = НР * РВК * РВ * РН (4)

АР – аудиторский риск,

НР – неотъемлемый риск,

РВК – риск внутреннего контроля,

РВ – риск выборки,

РН – риск необнаружения.

1. Неотъемлемый риск – вероятность появления существенных искажений в сегменте (статье баланса, однотипной группе хозяйственных операций, отчетности в целом и т. д.) до того, как они будут выявлены средствами системы внутреннего контроля (СВК).
2. Риск внутреннего контроля – вероятность того, что существующая в организации система внутреннего контроля не будет своевременно обнаруживать и исправлять либо предотвращать существенные нарушения.
3. Риск выборки – вероятность того, вывод аудитора, сделанный на основании отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог быть сделан, если к генеральной совокупности в целом были бы применены идентичные процедуры аудита.
4. Риск необнаружения – вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры не позволят выявить реально существующие существенные нарушения.
5. Аудиторский риск – объективно существующая вероятность не выявления возможных существенных неточностей и отклонений в бухгалтерской отчетности от реальных данных, возникающая в ходе аудиторской проверки.

Исходя из данной модели, риск выборки может быть определен следующим образом: РВ = АР / (НР * РВК * РН).

В целях повышения эффективности выборочной проверки может быть проведена стратификация, которая представляет собой разделение совокупности на группы однородных элементов , в результате объем выборки может быть уменьшен без увеличения риска появления ошибки. В результате каждая группа может быть оценена по объектам выборки, а полученные результаты используются для оценки всей совокупности. Следует отметить, что определение ошибки является значимым параметром, который учитывается либо как ожидаемая ошибка, либо как допустимая ошибка.

1. Под ожидаемой ошибкой следует понимать такую ошибку, которая оценивается предварительно по совокупности в целом, а исходными условиями для оценки являются результаты аудиторских проверок за предыдущие периоды или результаты общего анализа счетов бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта;
2. Под допустимой ошибкой следует понимать максимально возможную ошибочную величину по совокупности, которая может быть обнаружена при проведении аудиторской проверки, выявление такой ошибки является предварительной оценкой аудиторского риска, отражая количественные и качественные аспекты аудиторской проверки.

Объем аудиторской выборки

Объем аудиторской выборки может быть найден по формуле:

ОВ = КН * КС (5)

ОВ – объем выборки,

КН – коэффициент надежности,

КС – коэффициент совокупности.

Коэффициент надежности определяется в соответствии с данными , представленными в таблице 4.

Коэффициент совокупности определяется по формуле:

КС = (ОСД – НБ – КЛ) / СТ (6)

СТ – степень точности.

• денежное выражение общего объема совокупности определяется накопительным или нарастающим итогом сумм проверяемых документов, например, сумм в проверяемой совокупности счетов-фактур;
• суммарное денежное значение элементов наибольшей стоимости определяется накопительным или нарастающим итогом, при этом к элементам наибольшей стоимости относятся такие элементы, сумма которых превышает степень точности;
• суммарное денежное значение ключевых элементов определяется накопительным или нарастающим итогом, при этом к ключевым элементам относятся такие элементы, которые аудитор определяет на основе своих профессиональных суждений и имеющейся в его распоряжении информации;
• степень точности определяется на этапе планирования аудиторской выборки при расчете уровня существенности, а непосредственным выражением степени точности является 0,75 от рассчитанного уровня существенности.

Коэффициент совокупности может принимать значение от 10 до 35, в случае отрицательного или положительного выхода за диапазон расчетного значения оно принимается как минимальное или максимальное соответственно.

Например, требуется проверить 1250 счетов-фактур за апрель месяц года. Количество документов превышает разумные пределы для сплошной проверки, поэтому принимается решение провести выборочную проверку. Суммарная стоимость всех проверяемых элементов составляет 150 млн. руб. Суммарное денежное значение элементов наибольшей стоимости составляет 3 млн. руб. Суммарное денежное значение ключевых элементов 4 млн. руб. Уровень существенности 5 млн. руб. Аудиторский риск составляет 5%, уровень надежности равен 95%.

В соответствии с таблицей 4 коэффициент надежности следует выбрать равный 3.

Расчет коэффициента совокупности производится по формуле (6):

КС = (150 – 3 – 4) / 5 * 0,75 = 38

Поскольку 38 > 35, то КС принимается равным 35.

Отсюда определим объем выборки:

ОВ = 3 * 35 = 105

Следовательно, аудитору требуется проверить 105 счетов-фактур. Счета-факторы в данном случае могут быть отобраны с помощью случайного метода или систематического метода.

Пример использования случайного метода с помощью генерации случайных чисел был рассмотрен выше, в данном случае рассмотрим использование систематического метода.

Отбор выборки по номеру элемента производится в 2 этапа:

1. Расчет интервала выборки;
2. Определение начальной точки выборки.

Расчет интервала выборки производится по формуле (2), определение начальной точки выборки – по формуле (3).

Счета-фактуры за апрель 2015 пронумерованы с 1 по 1250.

Сгенерированное в Excel случайное число равно 0,39

Рассчитаем интервал выборки:

И = (1250 – 1) / 105 ≈ 12

Т = 12 * 0,43 ≈ 5

Следовательно, аудитор должен отобрать каждую двенадцатую счет-фактуру, начиная с пятой, при этом общее количество отобранных счетов-фактур должно составить 105 штук.

Отбор выборки монетарным способом основан на случайном образе, но большее внимание уделяется документам на более высокие суммы.

Интервал выборки в данном случае определяется следующим образом:

Им = ОСД / ОВ (7)

Начальная точка отбора определяется по формуле:

Тм = Им * Ч (8)

Рассмотрим пример.

Аудитор должен проверить совокупность счетов-фактур общим количеством 20 штук.

При этом из совокупности нужно выбрать 8 элементов.

Совокупность счетов-фактур приведена в таблице 5.

Расчет интервала и начальной точки:

Им = 1604478 / 8 = 200560

Тм = 200560 * 0,56 = 112313

Начальной точкой является документ под номером 3, так как сумма документов 1 и 2 нарастающим итогом меньше значения Тм.

112313 + 200560 = 312873 (что соответствует документу номер 6)

312873 + 200560 = 513433 (что соответствует документу номер 9)

513433 + 200560 = 713993 (что соответствует документу номер 11)

Остальные документы определены аналогичным образом.

В результате проведенного отбора в выборку попали документы под следующими номерами: 3, 6, 9, 11, 13, 15, 18, 20.

Предполагаемая величина ошибки

Вне зависимости от выбранного метода отбора совокупности, после формирования выборки и по результатам проведения аудиторской проверки выбранных документов могут быть выявлены различного рода ошибки, отклонения и т.п. Аудитор должен распределить выявленные ошибки на проверяемую совокупность, т.е. определить предполагаемую величину ошибки.

В соответствии с полученными результатами необходимо использовать следующую формулу:

О = ОФ * (ОСД – НБ – КЛ) / СЭВ + ОНБ + ОКЛ (9)

О – полная предполагаемая величина ошибки,

ОФ – фактическая ошибка, выявленная аудитором при проверке репрезентативной (представительной выборки),

ОСД – денежное выражение общего объема совокупности;

НБ – суммарное денежное значение элементов наибольшей стоимости;

КЛ – суммарное денежное значение ключевых элементов;

СЭВ – суммарная стоимость элементов репрезентативной выборки, проверенных аудитором (до корректировок по замечаниям аудитора);

ОНБ – найденные аудитором ошибки при проверке элементов наибольшей стоимости;

ОКЛ – найденные аудитором ошибки при проверке ключевых элементов.

Например, требуется проверить 1250 счетов-фактур за апрель 2015 года. Количество документов превышает разумные пределы для сплошной проверки, поэтому принимается решение провести выборочную проверку. Суммарная стоимость всех проверяемых элементов составляет 150 млн. руб. Суммарное денежное значение элементов наибольшей стоимости составляет 3 млн. руб. Суммарное денежное значение ключевых элементов 4 млн. руб. Уровень существенности 5 млн. руб.

Предположим, что в ходе выборочной проверки было отобраны элементы, общая сумма которых составляет 10 млн. руб., при этом в ходе проверки элементов была выявлена ошибка на сумму 0,37 млн. руб., при проверке элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов были выявлены ошибки на 0,115 и 0,52 млн. руб. соответственно.

В соответствии с формулой 9 можно определить предполагаемую сумму ошибки:

О = 0,37 * (150 – 3 – 4) / 10 + 0,115 + 0,52 = 5,926 млн. руб.

Уровень существенности: 5 млн. руб.

Уровень точности: 5 * 0,75 = 3,75 млн. руб.

Следовательно, полученная предполагаемая сумма ошибки в 5,926 млн. руб. превышает, как уровень точности, так и уровень существенности.

Следует отметить, что установленный уровень существенности, с которым следует сравнивать предполагаемую сумму ошибки, должен быть закреплен во внутрифирменных стандартах аудиторской организации.

Если в ходе проверки было установлено, что предполагаемая сумма ошибки превышает установленный уровень существенности, то в этой связи аудитор должен сделать следующее:

• потребовать устранения обнаруженных ошибок;
• выявить причину возникновения обнаруженных ошибок;
• определить вероятный объем необнаруженных ошибок, которые могли иметь место в аудируемой организации;
• пересмотреть объем выборки в сторону увеличения;
• произвести альтернативные аудиторские процедуры;
• потребовать от аудируемой организации исправления других вероятных ошибок на проверяемом участке или области бухгалтерского учета и снова провести выборочную проверку.

Вместе с тем, если полная предполагаемая ошибка в значительной степени меньше уровня существенности или точности, то аудитор может ограничиться только первым требованием, т.е. исправить обнаруженные отклонения. Однако, для этого полная предполагаемая ошибка должна быть в несколько раз меньше установленного уровня существенности.

Выводы

Таким образом, применение выборки в аудиторских проверках позволяет с достаточной степенью точности провести аудиторские процедуры и получить достоверные результаты, чтобы составить мнение об аудируемой организации в тех случаях, когда проведение сплошной проверки не представляется целесообразным. Для получения достоверных результатов при проведении выборочных проверок используют специальные методы отбора проверяемых элементов совокупности.

Установлено, что одним из основных требований при проведении выборочной аудиторской проверки является соблюдение требования равной вероятности попадания в выборку каждого элемента совокупности. Таким образом, формируемая выборка должна отвечать критерию репрезентативности в безусловном порядке. В противном случае, аудитор не имеет оснований для распространения выводов на исходную генеральную совокупность.

Применение в аудиторских проверках статистических методов формирования выборки представляется наиболее перспективным. Этот вывод обусловлен тем, что использование статистических методов для формирования выборки рассматривается в качестве инструмента, который позволяет аудитору достичь целей аудиторской проверки более продуктивно, в том числе за счет использования средств автоматизации и программных комплексов, позволяющих облегчить отдельные процессы формирования выборки.

В этой связи основной областью статистических методов формирования выборки является процесс планирования аудиторской проверки и оценки полученных по ее итогам результатов.

Литература

1. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 22.12.2011) "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности" // Консультант Плюс. Версия Проф [Электронный ресурс]. – Электронные данные. – М, 2016.
2. Арабян К.К. Организация и проведение аудиторской проверки. – М.: Юнити, 2010.
3. Булыга Р.П. Аудит. – М.: Юнити, 2015.
4. Казакова Н.А. Аудит. – М.: Юрайт, 2015.
5. Кеворкова Ж.А. Практический аудит. Таблицы, схемы, комментарии. – М.: Проспект, 2015.
6. Кочинев Ю.Ю. Особенности применения статистических и нестатистических выборочных процедур в ходе аудита. // Аудитор. – 2014. – № 5. – С. 24-31.
7. Логиненков А.В. Классификация и систематизация статистических выборочных методов в аудите. // Аудит и финансовый анализ. – 2014. – № 1. – С. 173-205.
8. Парушина Н.В. Аудит. Основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок. – М.: Инфра-М, 2013.
9. Пискунов В.А. Аудит. – М.: Юрайт, 2015.
10. Шешукова Т.Г. Применение статистических методов в аудиторской выборке. // Аудит и финансовый анализ. – 2014. – № 2. – С. 173-178.
11. Якимова В.А. Методические аспекты стратификации аудиторской выборки. // Экономика, статистика и информатика. Вестник УМО. – 2013. – № 1. – С. 175-181.